Il patteggiamento vale come prova

Con sentenza n. 24587 del 3 dicembre 2010 (ud. del 12 ottobre 2010) la Corte di Cassazione, dopo aver ribadito che “è ormai ius receptum che, ove la contabilità della società sia apparentemente corretta (come pacificamente nella fattispecie) spetta alla Amministrazione provare che detti dati contabili (che di per sè fanno prova delle operazioni registrate) sono fittizi e che le operazioni oggetto delle fatture in realtà non sono mai state poste in essere (v. per tutte Cass. n. 15395 del 2008)”, ha affermato che “è altrettanto consolidato il principio che, ove la Amministrazione fornisca validi elementi, alla stregua del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2, per affermare che almeno alcune delle operazioni contabilizzate sono fittizie, passa sul contribuente l’onere di dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate”.


Infatti, “la sentenza penale di applicazione di pena su richiesta ex art. 444 c.p.c., per costante insegnamento di questa Corte (v. Cass. nn. 9358/2005, 18635/2006) costituisce indiscutibile elemento di prova per il giudice di merito, il quale, ove intenda disconoscere tale efficacia probatoria, ha il dovere di spiegare le ragioni per cui l’imputato avrebbe ammesso una sua insussistente responsabilità, ed il giudice penale abbia prestato fede a tale ammissione; detto riconoscimento, pertanto, pur non essendo oggetto di statuizione assistita dall’efficacia del giudicato, ben può essere utilizzato come prova nel corrispondente giudizio di responsabilità in sede civile, e quindi anche in ambito tributario”.


La Corte, quindi, cassa le argomentazioni sul punto della Commissione tributaria regionale, in quanto errate, poiché “ferma restando la irrilevanza del richiamo all’art. 445 c.p.p. che si limita ad escludere il valore di giudicato in un diverso processo, non è contestato che i fatti oggetto della sentenza penale siano gli stessi oggi considerati in sede tributaria; ed irrilevante è il fatto che oggetto dell’accertamento fiscale sia in questa sede la società ed in sede penale imputato fosse l’amministratore della medesima, perchè ciò risponde alla diversa struttura dei giudizi, essendo la responsabilità penale unicamente personale”.


I Giudici rilevano che “non essendo dubbia la rilevanza del dato ai fini probatori, la sentenza impugnata deve essere cassata e la causa rinviata per nuovo esame a diversa sezione della CTR della Lombardia, onde valuti se tale fatto accertato, unitamente agli altri considerati in sentenza, (cessazione dalla attività delle ditte apparentemente fornitaci, assenza di documentazione di pagamento) siano sufficienti ad integrare a favore dell’Ufficio la prova ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, comma 2”.



Il patteggiamento fa prova


A norma dell’art. 651 del c.p.c., la sentenza penale irrevocabile di condanna pronunciata a seguito dell’applicazione dell’art. 442 del c.p.c. (cd. patteggiamento) – in dibattimento o con rito abbreviato – ha efficacia di giudicato relativamente alla sussistenza del fatto, alla sua illiceità penale e all’affermazione che l’imputato lo ha commesso, così che il soggetto condannato definitivamente per reati tributari, in relazione ai fatti costitutivi dei quali sia pendente un giudizio tributario amministrativo, non potrà opporsi a quanto è stato provato in sede penale.


Sul punto, la Corte di Cassazione, con sentenza 24.2.2001 n. 2724 ha affermato che, pur non svolgendo la sentenza emessa ai sensi dell’art. 444 c.p.c. alcuna efficacia di giudicato nell’accertamento tributario e nella sua proiezione processuale, appare incontestabile che la richiesta di patteggiamento dell’imputato implica pur sempre il riconoscimento del fatto – reato.


Secondo la giurisprudenza della Corte (sentenza 10 novembre 1998, n. 11301), la sentenza penale emessa ai sensi dell’art. 444 c.p.p. costituisce un importante elemento di prova e il giudice di merito, ove intenda disconoscere tale efficacia probatoria, ha il dovere di spiegare le ragioni per cui l’imputato avrebbe ammesso una sua responsabilità insussistente e il giudice penale abbia prestato fede a tale ammissione. Tale riconoscimento, pur non essendo oggetto di statuizione assistita dall’efficacia del giudicato, può ben essere utilizzato come prova dal giudice tributario nel giudizio di legittimità dell’accertamento.


Sempre la Cassazione – Sent. n. 10264 del 7 marzo 2007 (dep. il 4 maggio 2007l) – ha affermato che il cd. patteggiamento di cui all’art. 444 del C.p.p. costituisce elemento di prova per il giudice di merito e l’omesso suo esame può costituire vizio della motivazione rilevabile ex art. 360, n. 5), del codice di procedura civile. Occorre, però, che l’Amministrazione deduca il collegamento fra i fatti oggetto del processo penale ed i fatti oggetto del procedimento tributario. La Corte, dopo aver premesso che “la sentenza penale di applicazione della pena ai sensi dell’art. 444 del codice di procedura penale non implica un’affermazione di colpevolezza dell’imputato, posto che il giudice si limita a controllare l’esattezza della qualificazione giuridica del fatto, l’insussistenza di cause di proscioglimento ex art. 129 del codice di procedura penale e la congruità della pena richiesta, applicandola poi a prescindere da un accertamento della responsabilità dell’imputato, il quale, peraltro, può indursi al cosiddetto patteggiamento, indipendentemente dalla propria responsabilità in ordine ai fatti contestati, sulla base di una serie di considerazioni, tra le quali, ad esempio, la sussistenza di obiettive difficoltà a dimostrare la propria innocenza, la ritenuta convenienza di una pena in ogni caso considerevolmente inferiore a quella prevedibile in caso di condanna, la necessità di evitare il danno di immagine che potrebbe derivare dal protrarsi di un dibattimento pubblico”, rileva “che, in ogni caso, l’utilizzazione della sentenza penale di applicazione della pena ex art. 444 del codice procedura penale come elemento di prova da parte del giudice tributario presuppone un collegamento tra i fatti oggetto del procedimento penale conclusosi con sentenza di patteggiamento e i fatti oggetto del procedimento tributario, ma nella specie i ricorrenti, omettendo di riportare in ricorso il contenuto testuale della sentenza in questione (peraltro citata senza neppure elementi di identificazione quali data e numero), hanno impedito a questo giudice di legittimità (che la natura del vizio dedotto non abilita alla lettura degli atti) di apprezzare il suddetto collegamento e quindi di valutare la decisività dell’elemento asseritamene trascurato nella motivazione della sentenza impugnata”, rigettando così il ricorso principale.




Le pronunce di merito


Vanno segnalate anche diverse pronunce di merito. La CTR di Venezia, Sez. XIV, sentenza n. 43 del 18 ottobre 2007, dep. il 15 novembre 2007, ha affermato che le risultanze del processo penale concluso con l’applicazione della pena su richiesta delle parti, ex 444 c.p.p., costituiscono elemento di prova nel processo tributario con obbligo per il giudice che intenda disconoscerne l’efficacia probatoria di motivare in ordine alle ragioni per le quali debba discostarsi dall’esito della valutazione del giudice penale.


Ancorché la riconosciuta responsabilità non sia supportata dall’efficacia ”è insegnamento del Supremo Collegio infatti che la sentenza penale di applicazione della pena ex art. 444 c.p.p. (cosiddetto patteggiamento) costituisce indiscutibile elemento di prova per il giudice di merito il quale, ove intenda disconoscere tale efficacia probatoria, ha il dovere di spiegare le ragioni per cui l’imputato avrebbe ammesso una sua insussistente responsabilità, ed il giudice penale abbia prestato fede a tale ammissione. Detto riconoscimento, pertanto, pur non essendo oggetto di statuizione assistita dall’efficacia del giudicato, ben può essere utilizzato come prova dal giudice tributario nel giudizio di legittimità dell’accertamento (Cassazione civile, sez. trib., 24 febbraio 2001, n.2724, Malavolti c. Uff. Iva, Giust. civ. Mass. 2001, 316)”.


La stessa sentenza si segnala per ulteriori considerazioni espresse. Secondo i giudici veneziani, le dichiarazioni rese nel corso delle indagini preliminari davanti alla magistratura inquirente ovvero raccolte dalla Polizia tributaria non hanno natura di testimoniale né confessoria e sono inidonee a spiegare alcuna efficacia probatoria. “Trattasi di dichiarazioni generiche che non integrano la natura di dichiarazioni confessorie in senso proprio rese da persone che non sono tenute a dire la verità e che non possono avere cittadinanza nel dibattimento penale, l’unica sede dove si raccolgono le prove e dove è persino vietato darne lettura se non al fine di far constatare le diverse successive dichiarazioni rese dalle persone interrogate sulle stesse circostanze. Trattasi di mere informazioni acquisite nell’ambito di indagini amministrative, sfornite, pertanto, ex se, di efficacia probatoria, con la conseguenza che esse risultano del tutto inidonee, di per sé, a fondare un’affermazione di responsabilità del contribuente in termine di imposta, potendo soltanto fornire un ulteriore riscontro a quanto già accertato e provato aliunde in sede di procedimento tributario (Cassazione civile, sez. trib., 11 marzo 2002, n. 3526, V. c. Min. Fin., Mass. 2002, 438). Secondo l’insegnamento della Suprema Corte le sommarie informazioni assunte dalla polizia giudiziaria, ai sensi degli art. 350 e 351 c.p.p. ed annotate ex art. 357 c.p.p., non rientrano nell’elencazione tassativa di cui all’art. 431 c.p.p., relativa agli atti che trasmigrano nel fascicolo per il dibattimento e di cui si può dare lettura, a meno che non si tratti di atti irripetibili. Ne consegue che le sommarie informazioni non possono essere utilizzate in dibattimento, e ciò vale anche se provengano dal responsabile civile – ancorché l’art. 63 c.p.p., imponendo di interrompere l’interrogatorio qualora emergano indizi di reità, si riferisca al solo imputato e non anche al responsabile civile – , in quanto anche gli atti relativi all’azione civile, se acquisiti con le forme previste nella fase delle indagini preliminari, sono assoggettati alle regole proprie del processo penale e non sono, pertanto, utilizzabili se la prova contenuta in quegli atti non viene nuovamente formata nel dibattimento (Cassazione penale, sez. IV, 21 gennaio 2003, n. 9290, P., Cass. pen. 2004, 2919)”. Tale pronunciamento ricalca il pensiero della Corte di Cassazione, manifestato nella sentenza n. 9290 del 21 gennaio 2003, dep. il 28 febbraio 2003, secondo cui “ salvo che l’atto venga acquisito con il consenso delle parti (art. 493, comma 3, c.p.p.), le sommarie informazioni assunte dalla polizia giudiziaria ai sensi degli artt. 350 e 351 c.p.p. ed annotate ex art. 357 c.p.p., non rientrano nell’elencazione tassativa che l’art. 431 c.p.p. fa degli atti che trasmigrano nel fascicolo per il dibattimento e di cui si può dare lettura, a meno che non si tratti di atti irripetibili. Le stesse non possono pertanto essere utilizzate in dibattimento, e ciò sebbene l’art. 63 c.p.p. si riferisca al solo imputato e non anche al responsabile civile, imponendo di interrompere l’interrogatorio qualora emergano indizi di reità e non anche quando emergano indizi di responsabilità civile. Peraltro, dove si volesse ritenere di assimilare la posizione del responsabile civile a quella di un testimone, veste che peraltro il responsabile civile non può assumere (art. 197, comma 1, lett. C) – le dichiarazioni acquisite dai testimoni non possono costituire oggetto di testimonianza da parte della polizia giudiziaria (art 195, comma 4, c.p.p.), mentre se la si volesse assimilare a quella dell’imputato, a maggior ragione le sue dichiarazioni non potrebbero costituire oggetto di testimonianza. Resta da vedere se, in relazione all’azione civile, una dichiarazione oggetto di annotazione possa valere quale confessione stragiudiziale: la cosa è da escludersi, in quanto, se è vero che nel processo penale non si osservano i limiti di prova stabiliti dalle leggi civili salvo quelli che riguardano lo stato di famiglia e di cittadinanza (art. 193), in base al ritenuto principio della prevalenza della verità sostanziale sulla verità formale (principio che peraltro sembra venuto meno, o quantomeno è stato fortemente compromesso dai limiti di valutazione della prova imposti al libero convincimento del giudice), il principio opera con reciprocità nel senso che i limiti all’utilizzabilità delle prove propri del processo penale incidono, a loro volta sugli accertamenti relativi all’azione civile. Orbene, l’assunzione di determinati atti con determinate forme nella fase delle indagini preliminari, pur se relativi all’azione civile, risentono delle regole proprie del processo penale e non sono utilizzabili se la prova contenuta in quegli atti non viene nuovamente formata nel dibattimento. Dunque un documento che sarebbe stato ammissibile nel giudizio civile in sede propria può non essere utilizzabile in sede penale, ed è questo il caso della nota che erroneamente è stata valutata dalla corte distrettuale”.


In senso conforme alla pronuncia veneziana si è attestata la Commissione Tributaria di Trento, che con sentenza n. 102 del 25 ottobre 2007, ha statuito che il cd. patteggiamento di cui all’art. 444 del C.p.p. gioca nel processo tributario come prova. Nel caso in questione i giudici trentini hanno ritenuto legittimo l’operato dell’ufficio che aveva recuperato a tassazione – come redditi diversi – i premi trattenuti da un agente assicurativo e non versati alla Compagnia di assicurazione. In pratica, l’illecito arricchimento – patteggiato davanti al giudice penale – gioca ai fini fiscali.


In tale contesto, si segnala ancora la sentenza della CTP di Torino, Sez. XVII, Sent. n. 143 del 5 novembre 1998, depositata in pari data, secondo cui le dichiarazioni rese in sede penale, anche se il procedimento si è concluso con il patteggiamento ex art. 444 del c.p.p., possono essere legittimamente utilizzate dall’ufficio finanziario a sostegno della pretesa tributaria, in quanto pur se l’art. 444 del c.p.p. “non ha natura di sentenza di condanna e di responsabilità dell’imputato che concorda con il pubblico ministero la pena, ritiene, in uno con la giurisprudenza prevalente, che detto provvedimento conclude una fase processuale in cui l’accertamento deriva dalla contestazione del reato collegata alla volontà dell’incolpato che, lungi dal contrastare tale contestazione, accetta le conseguenze sul piano penale”.




27 dicembre 2010


Gianfranco Antico

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