Studi di settore & redditometro: buone notizie per i contribuenti

è possibile difendersi efficacemente anche dagli accertamenti che derivino dall’intreccio fra studi di settore e redditometro, soprattutto quando le correlazioni fra tali strumenti non sono sufficientemente fondate, come può verificarsi mettendo a confronto il presunto maggior reddito familiare e il presunto maggior reddito di uno solo dei componenti del nucleo familiare…

La nuova strategia dell’Agenzia delle entrate in materia di accertamenti da studi di settore prevede che tali accertamenti possano essere motivati, tra l’altro, anche con riferimento agli indicatori di capacità di spesa e di capacità contributiva del contribuente(1), costituendo – secondo l’Agenzia – tali capacità gli ulteriori elementi, richiesti dalla sentenze n. 26635, 26636, 26637 e 26638 del 18 dicembre 2009 delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione, idonei a “rafforzare la presunzione di non congruità dei ricavi o compensi dichiarati”(2).

Sulla idoneità di simili riferimenti a costituire una valida motivazione dell’accertamento da studi di settore, va segnalata la sentenza n. 188 del 28 maggio 2010, depositata il 27 agosto 2010, della CTP di Bari, sez. X (leggibile qui), che, intervenendo proprio su un accertamento da studio di settore motivato anche con riferimento alla capacità contributiva del contribuente, ha accolto il ricorso del contribuente articolando un giudizio che può risultare utile anche per altri situazioni similari.

E’ vero che si tratta appena di una sentenza di primo grado, ma è altrettanto vero che i principi dalla stessa espressi appaiono difficilmente superabili, soprattutto quando il riferimento al redditometro è solo apparente.

 

L’analisi della Commissione

Preso atto che l’accertamento era basato, oltre che sulla non congruità, anche sui seguenti elementi di capacità contributiva:

  • acquisto, in comproprietà con il coniuge, in data 21 gennaio 2004 di un immobile al prezzo di euro 135.000,00, interamente pagato prima della stipula dell’atto,

  • redditi complessivi negli anni dal 2000 al 2004 di circa euro 30.787,00 per il contribuente e di circa 62.000,00 per il coniuge,

alla Commissione si è posto innanzitutto il problema di qualificare tale elementi in relazione ad un accertamento effettuato ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. d), del DPR n. 600/1973, richiamato dall’art. 62-sexies del decreto legge n. 331/1993.

In particolare, è dubbia la natura di tali elementi di capacità contributiva i quali, dovendo servire da giustificazione di un accertamento analitico-presuntivo, dovrebbero, quindi, essere considerati in uno dei seguenti modi:

  • come gravi incongruenze,

  • come ulteriori elementi che possono giustificare lì accertamento da studi di settore,

  • come presunzioni gravi precise e concordanti.

Una prima osservazione dei Giudici evidenzia la circostanza che, pur essendo tali elementi indicati nell’avviso di accertamento, non sono affatto qualificati dall’Ufficio, il che dimostra quanto meno una imprecisione dell’Ufficio “il quale, per procedere ad un accertamento ex art. 39, comma 1, lett. d), del DPR 600/1983, provvede ad esporre motivazioni che, invece, sono proprie dell’accertamento sintetico di cui all’art. 38” pervenendo così a stabilire il principio che “ i riferimenti alla situazione reddituale personale del contribuente e del suo coniuge non possono essere posti a base di un accertamento analitico-presuntivo”, il quale può essere motivato, invece, sulla base di gravi incongruenze, sulla base di ulteriori elementi che giustifichino lo studio di settore, e sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti.

Successivamente, quindi, l’analisi della Commissione si è diretta a verificare se gli elementi di capacità contributiva possano essere qualificati gravi incongruenze, ulteriori elementi che giustifichino lo studio di settore o, infine, presunzioni gravi, precise e concordanti.

 

Gravi incongruenze

Al riguardo, la Commissione rileva che gli accertamenti analitico-presuntivi, come quello in esame, come precisato nell’art. 62-sexies del decreto legge n. 331/1993 convertito nella legge n. 417/1993, “possono essere fondati anche sull’esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore”.

Secondo la Commissione, quindi, le gravi incongruenze possono solo essere quelle relative all’attività e non anche quelle relative alla situazione personale e familiare del contribuente sottoposto ad accertamento.

Tale conclusione è assolutamente condivisibile ove si abbia riguardo al fatto che l’accertamento da studi di settore rientra nell’ambito degli accertamenti a carico di soggetti titolari di redditi di impresa o di lavoro autonomo e, pertanto, ogni motivazione deve avere come riferimento l’attività di impresa o di lavoro autonomo, anche se tali redditi concorrono alla determinazione del reddito complessivo.

 

Ulteriori elementi

Sostanzialmente identiche sono le considerazioni svolte dalla Commissione per quanto riguarda la possibilità di attribuire ai riferimenti personali e familiari del contribuente lo stesso valore di altri ulteriori elementi.

Si ricorda che, per motivare l’accertamento da studio di settore, le Sezioni Unite della Corte di Cassazione, con le sentenze n. 26635, 26636, 26637 e 26638 del 18 dicembre 2009, hanno stabilito l’importante principio che gli accertamenti possono essere “confortati da elementi concreti desunti dalla realtà economica dell’impresa

Secondo la Commissione, allora, la mancanza di elementi concreti desunti dalla realtà economica dell’impresa “esclude, quindi, ancora una volta il ricorso, da parte dell’Ufficio, a situazioni extra aziendali per l’accertamento comunque legato allo studio di settore.”

Anche in tal caso, la conclusione della Commissione è assolutamente condivisibile in quanto non pare possibile giustificare la presunzione di maggiori ricavi, che sono imputabili ad una specifica attività economica svolta dal contribuente, con il mero riferimento a situazioni personali o familiari.

 

Presunzioni gravi, precise e concordanti

Infine, la Commissione ha ritenuto di non potere considerare tali riferimenti alla situazione personale e familiare quali presunzioni gravi, precise e concordanti in quanto, nel caso in concreto, i riferimenti fatti dall’Ufficio si sono dimostrati del tutto privi di tali requisiti.

Innanzitutto la Commissione ha rilevato che, mentre da un lato, l’Ufficio mette a confronto il reddito familiare complessivo del quinquennio con la spesa per investimenti effettuata dalla famiglia (e non solo dal ricorrente), dall’altro, invece, attribuisce il maggior reddito presunto che deriva dal confronto per intero al contribuente e non anche al coniuge, titolare anch’essa di redditi imponibili, il che, secondo la Commissione, nelle intenzioni dell’Ufficio, “sottintende un’evasione da parte del solo ricorrente, la qual cosa , invece, non è stata dimostrata”, in quanto -ove basato sulla spesa patrimoniale – “l’accertamento sintetico avrebbe potuto interessare anche il coniuge”.

Inoltre, nel caso in esame, il contribuente aveva anche provato, successivamente alla notifica dell’accertamento ed al conseguente tentativo di adesione, che l’investimento patrimoniale era stato finanziato dal possesso di preesistenti risorse finanziarie, derivante dal continuo reinvestimento nel tempo di quanto ricavato dalla cessione di un immobile effettuata alcuni anni prima.

Ovviamente tali risorse non potevano essere considerate dall’Ufficio in sede di accertamento, ma lo stesso avrebbe dovuto a seguito del contraddittorio – quanto meno procedere, secondo l’effettiva situazione riscontrata, all’annullamento in autotutela dell’accertamento o ad una rideterminazione del presunto maggior reddito.

Non avendo l’Ufficio così’ operato, la Commissione ha proceduto ad annullare l’accertamento in quanto infondato nel merito oltre che privo di motivazione.

 

Conclusioni

La sentenza in questione dimostra che è possibile difendersi efficacemente anche dagli accertamenti che derivino dall’intreccio fra studi di settore e redditometro, soprattutto quando le correlazioni fra tali strumenti non sono sufficientemente fondate, come può verificarsi mettendo a confronto il presunto maggior reddito familiare e il presunto maggior reddito di uno solo dei componenti del nucleo familiare.

Se l’Ufficio intende procedere su tale strada, la determinazione del maggior reddito deve seguire tutte le regole degli accertamenti sintetici, mentre la successiva imputazione al solo titolare del reddito di impresa o di lavoro autonomo deve essere effettuata dimostrando l’unicità o la prevalenza della fonte reddituale rispetto al presumibile reddito sinteticamente accertabile.

 

Note

1) Sulle motivazioni e modalità di accertamento, ved. V. Fusconi, Studi di settore e indici di ricchezza, un mix interessante, in www.https://www.commercialistatelematico.com: sugli intrecci tra le due diverse tipologie di accertamenti, ved. G. P. Ranocchi, Studi di settore e redditometro, in Guida ai controlli fiscali n. 1/2010, pag. 46.

2) Circolare 9 aprile 2009, n. 13/E, par. 2.3; in senso conforme, circolare 12 marzo 2010, n. 12/E, risposta 8.2, e, soprattutto, la nota prot. n. 2009/68125 del 4 giugno 2009 (documento che avrebbe dovuto essere ad esclusivo uso interno dell’Agenzia delle entrate ma che, invece, è rintracciabile, senza gli allegati ivi richiamati, al seguente indirizzo: www2.cna.it/servizi/fiscale/com/2009/allegati/09_06_04_NOTA.pdf).

 

14 novembre 2010

Vito Dulcamare

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