Liquidazione della dichiarazione: in caso d'importo dichiarato ma non versato, arriverà al contribuente una comunicazione d'irregolarità...

Come è noto, la Corte di Cassazione – con la sentenza n. 17396 del 23 luglio 2010 ( udienza del 23 giugno 2010) – ha affermato che, nelle ipotesi di liquidazione della dichiarazione, ai sensi degli artt. 36-bis del D.P.R.n.600/73 e 54-bis del D.P.R. n. 633/72, non è necessaria la preventiva comunicazione d’irregolarità.


Per la Corte di Cassazione, la comunicazione d’irregolarità è necessaria solo qualora il controllo automatico della dichiarazione riveli “un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione“.


Nel caso di specie, invece, l’Ufficio non era di fronte ad un risultato diverso da quello indicato in dichiarazione e, pertanto, s’è limitato a iscrivere a ruolo le somme che lo stesso contribuente aveva dichiarato ma non versato“.


Tale tesi si fonda sulla constatazione che i dati contabili risultanti dalla liquidazione automatica “si considerano, a tutti gli effetti, come dichiarati dal contribuente”.




L’ultima ordinanza della Cassazione


Oggi la Cassazione è intervenuta ancora sul tema con l’ordinanza n. 22035 del 28 ottobre 2010 (ud. del 6 luglio 2010).


Nella vicenda in esame l’oggetto dell’impugnazione da parie del contribuente è costituito da cartelle esattoriali emesse a seguito di iscrizione a ruolo di imposta per omessi versamenti, rilevati a seguito del controllo automatizzato ex art. 36-bis, del D.P.R. n. 600 del 1973, della dichiarazione dei redditi, presentata dal contribuente, a titolo di Irpef ed Irap 2000.


Ad avviso della CTR l’Amministrazione sarebbe stata tenuta ad inviare, prima della notifica delle cartelle apposita comunicazione d’irregolarità in considerazione del disposto della L. n. 212 del 2000, art. 6, (Statuto del contribuente).


Per la Corte, la tesi della Commissione di appello è infondata.


A riguardo, “deve innanzitutto osservarsi che l’art.36 bis, mirante a disciplinare la liquidazione delle imposte dovute in base alle dichiarazioni del contribuente, anche nel testo modificato dal D.Lgs. n. 241 del 1997, art. 13, applicabile alle dichiarazioni successive all’1.1.1999, e successivamente dal D.Lgs. n. 32 del 2001, art. 1, non prevede affatto l’obbligo, in capo all’Ufficio, di comunicare l’esito della liquidazione, sempre e comunque, ma solo quando dai controlli automatici eseguiti emerga un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione. E comunque, non è prevista in alcun modo la sanzione della nullità”.


Inoltre, prosegue la sentenza, “nè alcun elemento di segno contrario alla censura in esame può essere tratto dall’art. 6 dello Statuto del contribuente giacchè la disposizione citata trova applicazione solo quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”.


Premesso ciò:




  • posto che nel caso di specie non si verte in ipotesi di risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione, determinato ad es. da errore materiale e di calcolo ovvero da errore nella determinazione di detrazioni o di deduzioni;



  • considerato che non sussiste neppure alcun dubbio e/o incertezza sul contenuto della dichiarazione, vale a dire sui dati e gli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate;



  • ritenuto che si verte invece in tema di omissione o comunque di carenza dei versamenti, così come è pacifico tra le parti;



  • ritenuto che l’obbligo in capo all’Amministrazione di invitare il contribuente a fornire chiarimenti o a produrre i documenti riguarda esclusivamente chiarimenti e documenti necessari ai fini della liquidazione delle imposte, dei contributi, dei premi e dei rimborsi dovuti in base alle dichiarazioni;



  • ritenuto in definitiva che il versamento è istituto della riscossione del tributo mentre la dichiarazione attiene alla fase dell’accertamento;


la Corte ritiene che le disposizioni richiamate dalla CTR siano state erroneamente applicate nella fattispecie de qua, in considerazione della loro assoluta estraneità alla stessa, e pertanto accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, con rinvio anche per le spese ad altra sezione della CTR Campania.




Brevi riflessioni


L’art. 36 bis del D.P.R. n. 600/73 prevede che gli uffici, sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni, possano procedere entro l’inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni relative all’anno successivo a:




  • correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella determinazione degli imponibili, delle imposte, dei contributi e dei premi;



  • correggere gli errori materiali commessi dai contribuenti nel riporto delle eccedenze delle imposte, contributi, e dei premi risultanti dalle precedenti dichiarazioni;



  • ridurre le detrazioni d’imposta indicate in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni;



  • ridurre le deduzioni dal reddito esposte in misura superiore a quella prevista dalla legge ;



  • ridurre i crediti d’imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni;



  • controllare la rispondenza con la dichiarazione e la tempestività dei versamenti delle imposte, dei contributi e dei premi dovuti a titolo di acconto e di saldo e delle ritenute alla fonte operate in qualità di sostituto d’imposta.




In sede di controllo, gli operatori verificheranno la correttezza dell’esito determinato dal controllo automatizzato, tenendo conto delle somme trattenute per conto dei contribuenti da parte del sostituto d’imposta e dei versamenti effettuati dal contribuente in sede di autotassazione.


Per effetto dei commi 3 e 4, del medesimo art. 36 bis, del D.P.R. n. 600/73, l’esito della liquidazione va comunicato al contribuente, il quale potrà fornire i necessari chiarimenti entro i trenta giorni successivi.


Nel caso di controllo ex art. 36 bis, trascorsi trenta giorni dalla ricezione della comunicazione degli esiti del controllo, in assenza del versamento di quanto richiesto ovvero dei chiarimenti in relazione alla comunicazione inviata, si procede all’iscrizione a ruolo delle imposte, delle ritenute, dei relativi interessi e dell’intera sanzione.


Stessa norma è contenuta, ai fini Iva, nell’art. 54-bis del D.P.R.n.633/72.


Dal canto suo, l’art. 6, c. 5, della legge n. 212/2000 – prevede che prima di procedere alle iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione dei tributi risultanti dalle dichiarazioni, qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, l’amministrazione finanziaria deve invitare il contribuente, a mezzo del servizio postale o con mezzi telematici, a fornire chiarimenti o a produrre i documenti mancanti entro un termine congruo e comunque non inferiore a trenta giorni dalla ricezione della richiesta. La disposizione si applica anche qualora, a seguito della liquidazione, emerga la spettanza di un minore rimborso di imposta rispetto a quello richiesto. La disposizione non si applica nell’ipotesi di iscrizione a ruolo di tributi per i quali il contribuente non è tenuto ad effettuare il versamento diretto. Sono nulli i provvedimenti emessi in violazione delle disposizioni di cui al presente comma “.


Quindi, solo se vi è una differenza fra il dichiarato e liquidato, è necessaria la comunicazione (cfr. sul punto autorevole dottrina, ANTICO, Avviso bonario: seconda stoccata della Cassazione a favore del Fisco, in www.ilhttps://www.commercialistatelematico.com, che ha sempre sostenuto tale tesi).


E per questa ultima ipotesi – divergenza fra dichiarato e liquidato – la comunicazione, ai sensi dell’art. 6, c. 5, della legge n. 212/2000, “prima di procedere alle iscrizioni a ruolo“ è necessaria solo “qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione”.


In ogni caso, la funzione della comunicazione preventiva è quella di consentire al contribuente di poter godere di un regime sanzionatorio più favorevole, fermo restando l’obbligo di corresponsione integrale del tributo (e degli interessi).


E pertanto, il mancato ricevimento della comunicazione – ove necessario – comporta l’eventuale riconoscimento della riduzione delle sanzioni, ma non fa venire meno la validità della cartella di pagamento per tributo ed interessi.




9 novembre 2010


Francesco Buetto

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