La prova nel processo tributario - seconda parte

prosegue l’analisi degli strumenti probatori nel processo tributario: l’istruzione probatoria, l’onere della prova, il principio di contestazione, i poteri istruttori della commissione tributaria

Per leggere la prima parte clicca qui

 

UNA BREVE INDAGINE SULLA NATURA DEL GIUDIZIO TRIBUTARIO

Ogni approfondimento sulla istruzione probatoria di un processo non può prescindere da una preventiva analisi della natura di quello stesso processo.

Nel caso che ci interessa, la tutela giurisdizionale tributaria si esercita attraverso un meccanismo di impugnazione dell’atto, perché l’enunciazione della pretesa tributaria – in esso contenuta – costituisce, al contempo, l’oggetto del processo stesso .

 

Pertanto, assurge a valore primario la motivazione dell’atto che diviene :

  • espressione della relativa legittimità formale dell’atto stesso;

  • presupposto della delimitazione dell’eventuale contenzioso;

 

Oltre questa premessa, deve evidenziarsi che il processo tributario, secondo una opinione oramai ampiamente consolidata in dottrina e giurisprudenza, si contraddistingue dal fatto che è un giudizio avente natura di impugnazione-merito e non di impugnazione-annullamento.

La prima tipologia consente al giudice di rideterminare il rapporto tributario sottostante mentre la seconda, tipica del giudizio amministrativo, impone al giudice di valutare la legittimità dell’atto e, conseguentemente, di annullarlo o meno. La possibilità di valutazione del rapporto sottostante che contraddistingue il procedimento di impugnazione-merito è però consentita al giudice solo se l’atto non sia carente dei suoi elementi essenziali e, tra questi, della motivazione.

Così il difetto di motivazione comporta una sola conseguenza: l’annullamento dell’atto mentre, diversamente, la sussistenza della motivazione e la sua formale inoppugnabilità svolgono solo una funzione “limitatrice” delle eventuali rideterminazioni di merito sviluppabili dal giudice, questi infatti non potrà – ad esempio – determinare “induttivamente” il reddito , rettificato dall’Ufficio accertatore con metodo analitico ex art. 39, c.1, DPR n. 600/73 (Cass. Civ. n.9223/95).

Ben vero, la commissione tributaria adìta – in virtù del riconosciuto, e descritto, potere di incidere nel rapporto tributario – non può sostituirsi all’Amministrazione ovvero sanare le attività inespresse dalla stessa, può invece procedere ad una rivalutazione nel “quantum” della pretesa originaria ed è evidente che tale esame deve concentrarsi sui “presupposti di fatto” e le “ragioni giuridiche” espresse dalla motivazione, elementi che – appunto – finiscono con il confinare il campo d’indagine della predetta (eventuale) rivalutazione.

Prima di proseguire nella trattazione del presente lavoro, è bene sgombrare il campo da una possibile confusione e quindi specificare che “motivazione” e “prova” appartengono a due fattispecie distinte pur se collegate tra loro; il “nodo” che le unisce attiene al fatto che la prova , in sede giudiziale, diviene ammissibile solo se non risulta “sganciata” dalla motivazione dell’accertamento, perché altrimenti si formerebbe una rinnovazione, tanto implicita quanto indebita, della pretesa fiscale .

 

IL TIPO DI ISTRUZIONE PROBATORIA DEL RITO TRIBUTARIO

Appurata la natura di giudizio di impugnazione-merito si può passare all’esame del tipo di istruzione probatoria del rito de quo e anche qui deve premettersi che, in genere, ogni processo può essere regolato secondo due prototipi diversi:

– il modello del “dispositivo puro” , ispirato al brocardo “iudex secundum alligata et probata partium iudicare debet”, in cui prevale il ruolo delle parti, sia in ordine all’individuazione dei fatti oggetto della cognizione del giudice, sia in relazione all’individuazione delle prove utilizzabili dallo stesso;

– il modello “inquisitorio puro” dove, viceversa, prevale il ruolo del giudice al quale si riconosce un’ampia libertà sia in relazione ai fatti di causa e sia nella ricerca delle prove.

E’ stato ampiamente dibattuto, in dottrina e giurisprudenza, quale dei due descritti modelli regoli l’attuale processo tributario.

La disputa trova argomentazioni di vario genere nel principale riferimento normativo, riscontrabile nell’art. 7 D.Lgs 546/92 che recita : “Le commissioni tributarie, ai fini istruttori e nei limiti dei fatti dedotti dalle parti, esercitano tutte le facoltà di accesso, di richiesta di dati, di informazioni e chiarimenti conferite agli uffici tributari ed all’ente locale da ciascuna legge d’imposta”.

Dal punto di vista del “fatto”, dunque, il processo tributario assume quindi natura dispositiva in quanto il tenore letterale della norma sembra precludere al giudice tributario qualunque ingerenza nella demarcazione della materia del contendere.

Per quanto concerne l’assunzione di prove, può affermarsi che sono inibiti al giudice indagini esplorative e ruoli sostituitivi onde acquisire prove che , fatalmente, si rileverebbero a favore di una parte.

Non è ipotizzabile, per esempio, che il giudice tributario possa sostituirsi all’ Ufficio finanziario, altrimenti finirebbe con lo svolgere una funzione di amministrazione attiva, del tutto estranea ai compiti di un organo giurisdizionale, terzo ed imparziale rispetto ai soggetti litiganti nel processo

In altri termini, i poteri istruttori delle Commissioni, di cui al citato art. 7 , non potranno mai essere utilizzati al fine di rimediare ad una colpevole inattività di una delle parti in ordine alla raccolta e alla produzione delle prove.

Può parlarsi solo di una funzione integrativa o sussidiaria dello stesso giudice al mero fine di riscontrare i risultati probatori già offerti dalle parti.

Alla luce di quanto esposto, si può dedurre che è confermata la distanza concettuale fra allegazione del thema decidendum e deduzione delle prove e deve affermarsi che alle parti è rimessa, in via esclusiva, l’indicazione degli alligata , e cioè la delimitazione dei confini della controversia mediante l’allegazione dei fatti sui quali il giudice è chiamato a pronunciarsi, mentre, per ciò che concerne i probata , le parti medesime certamente sono onerate in via principale alla loro produzione , ma il giudice tributario può assumere iniziative istruttorie al fine di definire il proprio convincimento .

Sembrerebbe opportuno, quindi, definire l’ attuale processo tributario un “processo dispositivo con potere di acquisizione probatoria”.

L’ Amministrazione finanziaria, nel dare un indirizzo ai propri operatori, ha di fatto evidenziato che la riforma del processo tributario ha finito anche con il disconoscere la natura “assistenziale” del giudice , e quindi i poteri inquisitori attribuibili allo stesso; infatti la circolare n. 98/E del 23 aprile 1996 afferma: “si precisa che rispetto alla previdente normativa, che non limitava l’esercizio dei poteri istruttori delle Commissioni tributarie, la nuova disposizione riduce l’esercizio stesso ai soli casi di indagine dei fatti dedotti dalle parti ”.

Il dibattito intorno il modello ispiratore del rito tributario è spesso “rispolverato” a vario titolo, la qualificazione di processo inquisitorio per il processo tributario trova ancora il plauso di quanti vedono nel giudice l’organo terzo capace di superare le possibili asimmetrie di posizioni tra le parti.

La Corte di Cassazione, con sentenza del 9 giugno 2009 n.13201 ha ribadito che il giudice può solo rinnovare o integrare gli elementi probatori già presenti in atti, senza che (come dianzi anticipato) via sia possibilità per il collegio di sostituirsi alla parte, sulla quale grava, comunque il relativo onere probatorio.

E’ rimasta così , ancor più isolata, la pronuncia di segno opposto (n. 10374 del 1 Luglio 2003), statuente la possibilità in favore delle Commissioni tributarie (servendosi dei poteri loro conferiti) di acquisire gli elementi di decisione al di fuori delle prove fornite dalle parti.

Nel caso di specie, la Suprema Corte aveva giudicato legittimo il comportamento della Commissione regionale che, superando ogni difetto di prova, aveva ordinato all’U.T.E. di accertare la rendita catastale dei beni accatastati all’atto di vendita e, soprattutto, di determinare il valore venale di comune commercio di beni non accatastati all’ atto di vendita , riformando la decisione di primo grado (favorevole al contribuente) e decidendo poi in conformità.

Va sottolineato che questo orientamento, adottato anche da varie Commissioni di merito, prima ancora della decisione n.13201/09, sembrava comunque confinato alle imposte sui trasferimenti.

 

L’ ONERE DELLA PROVA

L’onere della prova è il compito fondamentale di chi vuol far valere un diritto in giudizio (art. 2697 c.c., art. 115 – c. 1 – c.p.c.).

Sulla scorta del generale principio di matrice civilistica, infatti, l’onere della prova incombe sulla parte che vuol far valere un diritto in giudizio e ,in tema di accertamento tributario, è facile intuire come tale parte sia identificabile nell’Amministrazione finanziaria che, attraverso l’avviso di accertamento, formalizza l’ esercizio del proprio diritto impositivo essendo, di conseguenza, obbligata ad addurre , nella parte riservata alla motivazione, le prove a sostegno delle proprie pretese .

Quindi l’effetto, nel processo tributario, è che se – come detto – la descritta attività processuale deve essere esercitata dall’Ufficio, al contribuente è rimessa la prova sulla inefficacia dell’atto o dei relativi fatti impeditivi, modificativi o estintivi della maggiore pretesa esternata dall’ufficio.

Pertanto, nel rito che ci interessa, relativamente all’assolvimento dell’onus probandi, assume valenza primaria la motivazione dell’avviso di accertamento. Essa, prevista in linea generale quale componente necessaria dell’atto amministrativo ad opera della Legge 7 Agosto 1990 n. 241, ha assunto il rango di principio con l’intervento dello Statuto del contribuente (L. 27 luglio 2000, n.212) in corrispondenza dell’art. 7 che ha inteso ribadirne l’obbligatorietà e le componenti fondamentali, richiamando sia l’aspetto attinente ai “presupposti di fatto”, che le “ragioni giuridiche” alla base della pretesa impositiva manifestata attraverso l’ avviso di accertamento.

Tale dizione è stata, quindi, ulteriormente sottolineata ad opera del D.Lgs 26 gennaio 2001 n. 32 il quale ha integrato in tal senso l’ art. 42 del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600. Queste ultime norme vanno ad aggiungersi all’ art. 56 del D.P.R. n.633/1972 il quale, in materia di I.v.a., espressamente prescrive che nell’avviso di accertamento in rettifica e di ufficio siano indicati anche gli “elementi probatori”.

Ai fini della presente trattazione, ovviamente, la componente della motivazione dell’atto impositivo che viene in rilievo è quella attinente ai “presupposti di fatto” che, come noto, rappresentano gli elementi oggettivi sui quali poggia la pretesa impositiva: in altri termini, le prove.

La valenza della motivazione dell’accertamento quale elemento di prova assume primaria importanza se si considera che, in giudizio, l’ ufficio-resistente ha, quale unica possibilità, quella di meglio esplicitare gli elementi a suo tempo formalizzati nell’atto impositivo (che, si ricorda, è un provvedimento autoritativo connotato da una provocatio ad opponendum), vedendosi preclusa ogni facoltà di integrazione degli stessi .

Sulla base di detto principio discende che l’ Amministrazione finanziaria nel processo instaurato, pur non prendendo l’iniziativa del processo, è obbligata a dimostrare i fatti costitutivi della sua pretesa (“onus probandi incumbit ei qui dicit”) sia con riguardo all’an che al quantum debeatur .

Non potrebbe essere diversamente : ammettere che la prova possa essere data (e reperita) dall’Amministrazione successivamente all’atto impugnato, prescindendo dai contenuti del ricorso introduttivo che possono indurre la necessità probatoria, null’altro significherebbe che ammettere una sanatoria per rinnovazione (implicita) dell’atto.

Alla luce di quanto esposto e di quanto già anticipato, si evince che “motivazione” e “prova” – pur legate da un indissolubile nesso giuridico – appartengono a figure diverse e non devono ritenersi coincidenti.

Secondo la dottrina prevalente la prova serve a convincere il giudice della fondatezza delle ragioni dell’impugnazione, mentre la motivazione serve ad informare il contribuente delle ragioni del dissenso dell’ufficio, a fronte della rappresentazione da lui fatta, in sede di dichiarazione annuale, degli elementi che lo hanno indotto a quantificare nella misura esposta il suo debito d’imposta.

La caratteristica posizione di convenuto sostanziale che riveste il ricorrente, implica la necessità di poter esercitare immediatamente (già in sede di ricorso introduttivo e nel momento della sistematica e necessaria rappresentazione dei motivi di impugnazione) il diritto alla controprova.

Oltre il profilo appena descritto, non si può certamente sottovalutare il fatto che il processo tributario è retto dal “principio dispositivo” e che quindi il principio della domanda implica la delimitazione della contestazione e quindi dell’oggetto del processo ovvero dell’atto o della parte dell’atto da impugnare, così il potere di disporre dell’azione in generale aderisce al potere di rinunciare alla domanda e al relativo giudizio.

Se quanto innanzi esposto viene dettato dal principio di carattere generale, ciò non sempre trova attuazione nel processo tributario.

Basti fare riferimento alle azioni di rimborso per mettere in luce l’inversione dell’onere della prova che incombe sul contribuente per i fatti posti a fondamento della domanda (Cass. 3 Luglio 1997, n.589)

Come spiegato in precedenza, le prove sono distinte in dirette ed indirette.

Nel novero di questa seconda categoria assume grande rilevanza la presunzione, definita dall’ art. 2727 “la conseguenza che la legge o il giudice trae da un fatto noto per risalire ad un fatto ignorato” e, appunto, da taluni denominata “prova logica”.

Per quel che riguarda la presunzione, fattispecie molto ricorrente nel campo del diritto tributario, si rimanda per un miglior approfondimento alla “parte IV” del presente lavoro.

 

IL PRINCIPIO DI NON CONTESTAZIONE

Secondo il pensiero (sent. n. 761/2002) delle Sezioni Unite della Corte di Cassazione la non contestazione è “un comportamento univocamente rilevante ai fini della determinazione dell’oggetto del giudizio, con effetti vincolanti per il giudice, che dovrà astenersi da qualsivoglia controllo probatorio del fatto non contestato e dovrà ritenerlo sussistente, proprio per la ragione che l’atteggiamento difensivo delle parti, valutato alla stregua dell’esposta regola di condotta processuale, espunge il fatto stesso dall’ambito degli accertamenti richiesti. In altri termini la mancata contestazione, a fronte di un onere esplicitamente imposto dal dettato legislativo, rappresenta, in positivo e di per sé, l’adozione di una linea incompatibile con la negazione del fatto e, quindi, rende inutile provarlo perché non controverso”

Di recente l’art.45 , c. 14, della L. 18 giugno 2009, n. 69, ha modificato il comma 1 dell’art. 115 del codice di procedura civile (sulla disponibilità delle prove) prevedendosi espressamente il principio di non contestazione.

Il nuovo comma 1 ora recita: “salvi i casi previsti dalla legge, il giudice deve porre a fondamento della decisione le prove proposte dalle parti o dal pubblico ministero, nonché i fatti non specificatamente contestati dalla parte costituita”.

La rilevanza del principio de quo era nata grazie alla, già citata, decisione delle Sezioni Unite della Suprema Corte di Cassazione rappresentata nelle sentenza n. 761 del 2002.

Tale responso aveva chiarito che nel processo civile:

1) il difetto di specifica contestazione può avere rilievo solo quando si riferisca a fatti (e non alla disciplina legale o contrattuale sulla quale il giudice conserva infatti un ampio margine di apprezzamento, autonomo da quello prospettato dalle parti);

2) il difetto di specifica contestazione rileva diversamente, a seconda che risulti riferibile:

a) a fatti giuridici costitutivi della fattispecie non conoscibili d’ufficio, per cui la mancata contestazione rappresenta, in positivo e di per sé, l’adozione di una linea incompatibile con la negazione del fatto e, quindi, rende inutile provarlo, in quanto non controverso;

b) ovvero a circostanze dalla cui prova si può inferire l’esistenza dei suddetti fatti, per cui il comportamento della parte può essere utilizzato dal giudice come argomento di prova ex art. 116, c.2 , c.p.c..

Per quel che riguarda il processo tributario, prima dell’intervento legislativo di modifica dianzi citato, si affermava – nella giurisprudenza e nella dottrina prevalente – che il principio di non contestazione, appartenendo una “tendenza dell’ordinamento” anche con riferimento all’intero sistema processuale generale, non poteva restare estraneo al contenzioso tributario.

 

I MEZZI DI PROVA CONNESSI AI POTERI ISTRUTTORI DELLA COMMISSIONE

I poteri istruttori ex art. 7 D.lgs n.546/92, esercitabili così come rappresentato in un precedente paragrafo dalle Commissioni tributarie, tradiscono una certa “identificazione” tra l’ art. 7 D.Lgs 546/92 e gli artt. 118 e 213 c.p.c..

Infatti, le facoltà “di accesso” e “di richiesta di apposite relazioni” costituiscono poteri istruttori conferiti al giudice tributario e rispettivamente riconducibili a quelli contenuti nel codice di procedura civile agli artt. 118 (disposizione d’ufficio di ispezione di persone o di cose) e 213 (richiesta d’ufficio di informazioni scritte alla pubblica amministrazione).

Tali norme processual-civilistiche formano quei “casi previsti dalla legge” di cui all’art. 115 c.p.c che si pongono come eccezioni alla regola – contenuta nella medesima norma – del cd “principio dispositivo” , laddove quest’ultimo criterio vieta al giudice di fondare il proprio convincimento mediante mezzi istruttori disposti d’ufficio, quindi non proposti dalle parti .

Di seguito vengono elencati i mezzi istruttori che sono previsti nell’ art. 7 citata fonte.

 

L’ ACCESSO

La Commissione può accedere a luoghi e locali di esercizio di attività commerciali, agricole, artistiche o professionali al fine di procedere ad ispezione dei luoghi stessi.

Il potere di accesso deve essere destinato strumentalmente a conseguire mezzi di prova.

Non occorre, a questo scopo, alcuna autorizzazione della Procura della Repubblica, atteso che la Commissione ha natura di organo giurisdizionale.

 

LA RICHIESTA DI INFORMAZIONI ALLA PUBBLICA AMMINISTRAZIONE ED AD ALTRI ENTI

Il citato art. 7, ispirandosi all’art 213 c.p.c. , legittima il giudice a richiedere d’ufficio alla pubblica amministrazione le informazioni scritte relative ad atti e documenti, dell’amministrazione stessa, che è necessario acquisire al processo.

Secondo il costante ed univoco orientamento della giurisprudenza, essa costituisce una facoltà rimessa all’insindacabile discrezionalità del giudice di merito ed è limitata al caso in cui le informazioni richieste riflettano atti o documenti dei quali solo l’ amministrazione sia in possesso in relazione all’attività da essa esplicata, in ordine a singoli rami e a determinati oggetti.

La sollecitazione dell’esercizio di tale potere, fatta dalla parte alla Commissione, non può sostituire l’onere che alla parte medesima incombe di fornire quelle prove che essa stessa sia in grado di procurarsi direttamente.

 

LA RICHIESTA DI DATI E NOTIZIE RIVOLTA AL CONTRIBUENTE

Il potere della Commissione di richiedere dati e notizie al contribuente sembrerebbe, a sua volta, ampiamente mutuato dall’istituto dell’ interrogatorio libero di cui all’art. 117 c.p.c. (“Il giudice, in qualunque stato e grado del processo, ha facoltà di ordinare la comparizione personale delle parti in contraddittorio tra loro per interrogarle liberamente sui fatti della causa. Le parti possono farsi assistere dai difensori”).

L’interrogatorio libero, pur non essendo un vero e proprio mezzo di prova e pur non determinando dichiarazioni di natura confessoria, può concorrere – anche unicamente – a costituire il fondamento del convincimento del giudice (così : Cass. Civ., sez III , 15/7/2005 n.15019; Cass. Civ. , sez I, 02/04/2004 n.6510 ; Trib. Monza, sez I , 25/10/2005 ) .

La disposizione, contenuta nell’art. 7 D.lgs n. 546/92,permette alle Commissioni tributarie, parimenti alle facoltà concesse dalla normativa tributaria – in via stragiudiziale – all’Amministrazione, di invitare il contribuente a comparire di persona al fine di fornire dati, chiarimenti e notizie rilevanti per la decisione; la ratio della norma concede così al giudice un potere analogo a quello del Fisco, utile a determinare – come dianzi già si è accennato – un sostanziale riequilibrio tra le parti in contraddittorio; infatti, conferendo tal potere al giudice, l’art. 7 opera una vera e propria “compensazione” della posizione di privilegio sostanziale delle facoltà che il fattore temporale, necessariamente e preliminarmente, concede agli operatori dell’interesse pubblico erariale.

 

RICHIESTA DI COLLABORAZIONE ALLA GUARDIA DI FINANZA OVVERO LE RICHIESTE AD ORGANI TECNICI DELL’ AMMINISTRAZIONE DELLO STATO

La Commissione può servirsi della collaborazione della Guardia di Finanza e richiedere relazioni ad organi statali di particolare e specifica competenza se è necessario svolgere attività complesse che richiedono confronti e verifiche laboriose .

 

LA CONSULENZA TECNICA

La consulenza tecnica non può essere considerata un mezzo di prova, poiché la sua funzione non consiste nel determinare direttamente il convincimento del giudice circa la verità di determinati fatti, bensì nell’ offrire alla attività del giudice, in tutti i suoi aspetti, l’ausilio di cognizioni tecniche che questi normalmente non possiede.

Autorevole dottrina (Zanzucchi) definisce il consulente tecnico un organo speciale di istruzione ma l’orientamento costante della giurisprudenza preferisce considerarlo un organo ausiliario del giudice, nel senso che integra l’attività di quest’ultimo offrendogli le suddette cognizioni tecniche.

Nulla impedisce alle parti di sollecitare l’adozione di tale strumento, ma naturalmente tocca al giudice, e solo a lui, stabilire se ed in quali limiti gli occorre l’aiuto del consulente tecnico ; in tal senso , sarà il primo a delimitare il compito del secondo con la formulazione dei cd. “quesiti” .

Da segnalare, per quel che attiene la consulenza tecnica, due novità – introdotte dalla L. n.69/2009 – che, avvolgendo il codice di procedura civile, svolgono riflessi anche nel contenzioso tributario per effetto della norma di cui all’art. 1, c.2, D.Lgs 546/92.

La prima è relativa alla novella di cui all’articolo 191, primo comma, c.p.c. e si concretizza nella previsione secondo la quale il giudice, nell’ordinanza di nomina del consulente tecnico, deve ora formulare allo stesso i quesiti di natura tecnica in ordine ai quali si chiede la consulenza.

La seconda riguarda invece riguarda la nuova formula dell’art. 195, c.3, c.p.c., laddove dispone che il consulente tecnico sia tenuto a trasmettere la propria relazione alle parti costituite nel termine stabilito dal giudice con ordinanza. Con la medesima ordinanza il giudice deve fissare il termine entro il quale le parti devono trasmettere al consulente le proprie osservazioni sulla relazione nonché il termine, anteriore alla successiva udienza, entro il quale il consulente deve depositare in cancelleria la relazione, le osservazioni delle parti e una sintetica valutazione sulle stesse.

E’ bene precisare che qualora innanzi al giudice tributario si prospetti una certa complessità della contabilità non è possibile far ricorso all’intervento del consulente.

Infatti, alla complessità dell’interpretazione contabile non può che corrispondere la complessità dell’interpretazione giuridica, ma quest’ultima è devoluta ad uno sforzo ermeneutico di esclusiva competenza del giudice.

Del resto una rimessione della questione al consulente si trasformerebbe in una impropria delegazione di prova che lederebbe il principio di diritto processuale comune secondo cui il giudice dirige l’istruzione probatoria del processo.

Sembra opportuno rammentare un principio enunciato dalla Suprema Corte: “la consulenza tecnica, pur costituendo, di regola, mezzo di valutazione delle risultanze di prove già fornite dalle parti, secondo il relativo onere, è tuttavia ammissibile, quando si riveli necessaria all’acquisizione della prova che la parte non possa in altro modo fornire” (Cass. 7 aprile 1987 n. 3351).

A questo devono aggiungersi, secondo la giurisprudenza civile del giudice di legittimità, le linee-guida che seguono:

– la consulenza non è un mezzo di prova in senso tecnico- giuridico e le sue risultanze non sono sostitutive delle prove;

– la consulenza non è ammissibile per reperire prove o fonti di prova e non è nella disponibilità delle parti; la consulenza è un mezzo istruttorio che il giudice può disporre ex officio e discrezionalmente, per valutare elementi di prova di regola già forniti dalle parti;

– eccezionalmente la consulenza può costituire una autonoma fonte di prova quando il risultato finale contenga oltre a valutazioni e giudizi, anche accertamenti di fatto.

Si ha ragione di ritenere che questi cardini siano pacificamente ammissibili anche nel rito tributario, non rivelandosi incompatibili con le norme speciali di cui al D.Lgs n. 546/92.

 

20 novembre 2010

Antonino Russo

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