L’acquisto della casa dai genitori legittima l’accertamento sintetico?

In materia di accertamento dell’imposta sui redditi ed al fine della determinazione sintetica del reddito annuale complessivo, secondo la previsione dell’art. 38 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la sottoscrizione di un atto pubblico contenente la dichiarazione di pagamento di una somma di denaro da parte del contribuente può costituire elemento sulla cui base determinare induttivamente il reddito posseduto, in base all’applicazione di presunzioni semplici, che l’ufficio finanziario è legittimato ad applicare per l’accertamento sintetico(1), risalendo dal fatto noto a quello ignoto, restando poi sempre consentita, a carico del contribuente, la prova contraria in ordine al fatto che manca del tutto una disponibilità patrimoniale, essendo questa meramente apparente, per avere l’atto stipulato, in ragione della sua natura simulata, una causa gratuita anziché quella onerosa apparente. L’ufficio può legittimamente procedere all’accertamento del maggior reddito in capo al contribuente che ha acquistato, sia pure dai genitori, un immobile;a carico al contribuente compete l’onere di provare l’effettiva mancanza della disponibilità patrimoniale(2). Tale assunto è stato statuito dalla Corte di Cassazione con ordinanza n. 19637/2010 respingendo il ricorso di una contribuente contro gli avvisi di accertamento con i quali era stato rideterminato il suo reddito, a fronte dell’acquisto di un immobile dai genitori. La sezione tributaria della S.C. ha fatto applicazione del consolidato principio per cui – in materia di accertamento dell’imposta sui redditi, e al fine della determinazione sintetica del reddito annuale complessivo – la sottoscrizione di un atto pubblico (quale una compravendita) contenente la dichiarazione di pagamento di una somma di denaro da parte del contribuente può costituire elemento sulla cui base determinare induttivamente il reddito posseduto, in base all’applicazione di presunzioni semplici, che l’ufficio finanziario è legittimato ad applicare per l’accertamento sintetico, risalendo dal fatto noto a quello ignoto, restando poi sempre consentita, a carico del contribuente, la prova contraria(3) in ordine al fatto che manca del tutto una disponibilità patrimoniale, essendo questa meramente apparente, per avere l’atto stipulato, in ragione della sua natura simulata, una causa gratuita anziché quella onerosa apparente.


Giova ,a tal riguardo ,ricordare , che la simulazione è prevista negli articoli 1414 ss. c.c.. Essa è una situazione di apparenza contrattuale intenzionalmente creata. La simulazione si dice dunque “assoluta” quando le parti stipulano un contratto, ma non ne vogliono alcuno; si dice “relativa” quando i contraenti fanno apparire all’esterno un contratto diverso da quello che realmente vogliono. La simulazione relativa può poi essere oggettiva o soggettiva. E’ oggettiva quando il negozio dissimulato differisce da quello simulato circa l’oggetto (es. nell’atto apparente si dichiara un prezzo molto inferiore a quello realmente pagato, al fine di eludere le imposte di registro). E’ soggettiva quando il negozio dissimulato differisce da quello simulato circa i soggetti che ne sono parte: è il caso paradigmatico dell’interposizione fittizia di persona, che ricorre quando la vera parte in senso sostanziale del negozio è diversa da quella che appare. Questa forma simulatoria richiede un’intesa plurilaterale intercorrente fra le parti vere e quelle apparenti. Da non confondersi con l’interposizione fittizia è l’interposizione reale di persona, tipica delle ipotesi di rappresentanza indiretta. Mentre nell’interposizione fittizia l’interposto non è destinatario degli effetti del contratto, nell’interposizione reale l’interposto agisce per conto dell’interponente, quindi acquista il ruolo di parte sostanziale del contratto che conclude, fatto salvo l’obbligo che grava su di lui di ritrasferire l’acquisto al soggetto per conto del quale ha agito (es. mandato senza rappresentanza). Giova ricordare che l’ufficio finanziario ha il potere di accertare la sussistenza della eventuale simulazione di un contratto in grado di pregiudicare il diritto dell’amministrazione alla percezione dell’esatto tributo, senza la necessità di un preventivo giudizio di simulazione, spettando poi al giudice tributario, in caso di contestazione, il potere di controllare “incidenter tantum”, attraverso l’interpretazione del negozio ritenuto simulato, l’esattezza di tale accertamento, al fine di verificare la legittimità della pretesa tributaria (Cassazione sentenza n. 11676 del 5 agosto 2002). L’Ufficio finanziario dispone del potere di accertare la presenza di una eventuale simulazione in grado di pregiudicare il diritto dell’Amministrazione alla percezione dell’esatto tributo e di conseguenza il giudice tributario può verificare in caso di contestazione l’esattezza di tale accertamento attraverso l’interpretazione del negozio o dei negozi giuridici simulati (Corte di Cassazione – Sez. V sentenza n. 12353 de 10/06/2005). Secondo le Sezioni unite della Corte di Cassazione (sentenza n. 6633 del 29/4/2003), il giudice tributario ha di regola il potere di risolvere incidentalmente questioni attribuite alla competenza giurisdizionale di altro giudice tutte le volte che dalla soluzione di tale questione dipende la decisione del giudizio sottoposto alla sua cognizione. Il nuovo testo del comma 3 dell’articolo 2 del D.lgs. 546/92 attribuisce al giudice tributario la possibilità di decidere, in via incidentale, ogni questione pregiudiziale senza che assuma rilevanza l’autorità giudiziaria presso cui pende tale questione (si pensi, in tema di Tosap, all’accertamento in via incidentale di un’area demaniale). Compete ormai alla commissione tributaria decidere, in via incidentale, sulla qualità di erede del contribuente, sulla simulazione o nullità di contratti, sullo status di coltivatore diretto. La Corte di Cassazione con sentenza n. sentenza n. 20398 del 21 ottobre 2005 ha confermato che per far dichiarare la nullità di un contratto, sia pure al fine di disconoscere gli effetti fiscali, il fisco non deve instaurare apposito giudizio innanzi al giudice civile poiché il giudice tributario può conoscere la nullità di un negozio giuridico ai sensi dell’articolo 1421 del cc (cd. legittimazione all’azione di nullità) indipendentemente da una espressa domanda di parte; in merito ai limiti della rilevazione d’ufficio, nell’ambito del processo tributario, della nullità dei negozi, il potere del giudice, anche di legittimità, di rilevare, in via incidentale, autonomamente una causa di nullità, va precisato che tale potere è condizionato dall’esercizio di un’azione tendente a far valere una pretesa derivante dal contratto, senza che possa svolgere alcun rilievo il fatto che si faccia valere una causa di nullità: trattandosi, non di eccezione in senso stretto, ma di mera difesa, pur essendosi instaurato un dibattito sulla causa di nullità dedotta, il giudice può sempre rilevare, anche d’ufficio, ipotesi diverse di nullità (cfr., nello stesso senso, Cass. sentenze 498, 2644, 13628/01; 10440 e 12482/02). In definitiva, la Corte di cassazione, con sentenza n. 20398 del 21 ottobre 2005, ha stabilito, cambiando orientamento (Cassazione n. 3345 del 2002 e n. 3979 del 2000), che, in sede di accertamento fiscale e di contenzioso, l’Amministrazione finanziaria può rilevare la nullità dei contratti stipulati dal contribuente al solo scopo di risparmio fiscale; la nullità dei contratti stipulati dal contribuente al solo scopo di conseguire un vantaggio fiscale può essere addotta dall’Amministrazione finanziaria sia in sede di accertamento fiscale sia in sede di contenzioso. Il fisco potrà sostenere, alla luce della scelta interpretativa effettuata dalla sentenza in commento, fermo restando che la causa è nello scopo pratico ovvero nella funzione economico-individuale del contratto, che al difetto genetico della causa per insussistenza di uno scopo economico consegue la mancata produzione di effetti dei contratti posti in essere e, di conseguenza, l’applicazione del regime fiscale più favorevole all’erario. Tale nuovo scenario si ricollega a quell’orientamento giurisprudenziale secondo cui è fondata la pretesa erariale in presenza di un comportamento, non giustificato in maniera adeguata e convincente, ritenuto contrario ai canoni dell’economia (Cassazione n. 1821/2000, n. 10802/2002, n. 398/2003).




NOTE


1) La Cassazione ,con la sentenza n. 23252 del 27 ottobre 2006, ha statuito il principio secondo cui é legittimo l’accertamento sintetico, sulla differenza fra l’ investimento effettuato per l’acquisto di un immobile e il correlativo finanziamento bancario, nei confronti di un contribuente che abbia comprato un immobile in parte in contanti e in parte con un mutuo bancario. Secondo l’amministrazione questa importo(differenza), non dichiarato, andava riferito a redditi di capitale sottratti all’imposizione . La Cassazione ha sancito la correttezza del comportamento dell’Ufficio Imposte, atteso che la disponibilità patrimoniale resa palese dall’investimento di un cospicuo capitale nell’acquisto di un appartamento costituisce di per sé elemento che giustifica, ai sensi dell’art. 38 del D.P.R. n. 600/1973, l’accertamento sintetico dei redditi a carico di un soggetto. In definitiva, l’acquisto oneroso di un bene immobile costituiva,fondatamente, un indizio di reddito: e, dunque, un elemento certo su cui basare la determinazione sintetica nel quadro normativo delineato dal richiamato art. 38, c. 4, del D.P.R. n. 600/1973.




2) Secondo la sentenza n. 5991 del 17 marzo 2006 del giudice di legittimità ove l’Amministrazione proceda all’accertamento dei redditi del contribuente in base alla presunzione secondo cui l’acquisto di beni di ingente valore è indizio del possesso di un reddito adeguato a sorreggere l’acquisto stesso, il contribuente che – per contrastare simile presunzione – sostenga che il contratto di acquisto era simulato in quanto i beni in questione gli erano stati donati dagli (apparenti) venditori, può fornire la prova di ciò con ogni mezzo, non essendo una simile prova impedita dall’art. 1415 c. 1 c.c. (inopponibilità della simulazione ai terzi in buona fede).




3) La suprema Corte di Cassazione con la sentenza n. 12671 del 13/06/2005, nel rigettare il ricorso di un contribuente relativo alla contestazione dei presupposti per l’applicazione dell’accertamento cd. sintetico ex articolo 38 del Dpr n. 600/73, ha statuito i seguenti importanti principi:


a) E’ legittimo il ricorso ad accertamento sintetico dei redditi del contribuente che abbia effettuato acquisti per importi non congrui con i redditi dichiarati, laddove il contribuente non provi la concreta provenienza della provvista con la quale è stato effettuato l’acquisto, indice di maggiore capacità contributiva.


b) La prova di non avere prodotto i redditi impiegati per l’acquisto di un bene indice di capacità contributiva deve essere fornita dal contribuente. A tal fine non ha valore probatorio una controdichiarazione volta a rendere simulato l’acquisto se priva di data certa anteriore al giudizio:la prova della causa di liberalità della cessione non è raggiunta qualora la controdichiarazione redatta tra madre e figlio non porta alcuna data certa se non quella del suo deposito in giudizio. Secondo un orientamento giurisprudenziale costante (Cass. sez. trib. 17 giugno 2002, n. 8655, conforme a 7 maggio 1995, n. 2653, 28 ottobre 1995, n. 13089 e 13 novembre 2001, n. 14691), in tema di accertamento delle imposte sui redditi, ai fini dell’adozione del metodo di accertamento sintetico, di cui all’art. 38, c. 4, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, è sufficiente che vi siano elementi e circostanze di fatto certi che, provando un determinato ammontare di spesa, presuppongono la disponibilità di un corrispondente reddito globale, senza la necessità di conoscere i cespiti certi dai quali il reddito stesso possa derivare, restando a carico del contribuente l’onere di provare l’inesistenza della capacità reddituale e, in particolare, della base di cui si tratta(si pensi alla capacità contributiva dedotta dall’acquisto di un immobile con la prova fornita dall’acquirente che si trattava in realtà di una donazione.)




7 ottobre 2010


ANGELO BUSCEMA




CASSAZIONE, Sez. trib ,ord. n. 19637 del 24 giugno 2010 (dep. il 16 settembre 2010)




Fatto e diritto – La Corte:


ritenuto che, ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c., è stata depositata in Cancelleria la seguente relazione:


1. X propone ricorso per cassazione avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio n. 98/04/07, depositata il 14 giugno 2007, la quale, accogliendo l’appello dell’ufficio, ha affermato la legittimità degli avvisi di accertamento con i quali era stato rideterminato, ai sensi dell’art. 38 del D.P.R. n. 600/1973, il reddito della contribuente per gli anni 1997, 1998 e 1999: in particolare, il giudice a quo ha ritenuto che, a fronte del fatto certo costituito dall’acquisto di un fabbricato a titolo oneroso, la ricorrente non aveva fornito prova contraria atta a vincere la conseguente presunzione di maggior reddito.


L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.


2. I due motivi di ricorso, con i quali si denuncia, rispettivamente, “violazione di legge per erronea e falsa applicazione degli artt. 38, comma 6, e 32 del D.P.R. n. 600/1973 (come modificato dalla L. 30 dicembre 1991, n. 413) e omessa motivazione su più punti decisivi della controversia, si concludono con un quesito di diritto con il quale si chiede a questa Corte, considerato l’istituto della presunzione, se a fronte di una vendita di un cespite immobiliare avvenuta tra genitori e figli è corretta e può essere giustificata la pretesa da parte dell’Erario … di presumere un maggior reddito in capo ai figli acquirenti rispetto a quello dichiarato.


Il ricorso appare manifestamente infondato, poiché costituisce principio consolidato della giurisprudenza di questa Corte quello secondo il quale, in materia di accertamento dell’imposta sui redditi ed al fine della determinazione sintetica del reddito annuale complessivo, secondo la previsione dell’art. 38 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, la sottoscrizione di un atto pubblico (nella specie: una compravendita) contenente la dichiarazione di pagamento di una somma di denaro da parte del contribuente può costituire elemento sulla cui base determinare induttivamente il reddito posseduto, in base all’applicazione di presunzioni semplici, che l’ufficio finanziario è legittimato ad applicare per l’accertamento sintetico, risalendo dal fatto noto a quello ignoto, restando poi sempre consentita, a carico del contribuente, la prova contraria in ordine al fatto che manca del tutto una disponibilità patrimoniale, essendo questa meramente apparente, per avere l’atto stipulato, in ragione della sua natura simulata, una causa gratuita anziché quella onerosa apparente (Cass. nn. 8665/2002, 5991 e 23252 del 2006).


Nella fattispecie, il giudice a quo, come detto sopra, ha escluso che la contribuente abbia fornito la prova contraria, con accertamento di fatto non censurato in questa sede.


3. In conclusione, si ritiene che il ricorso possa essere deciso in camera di consiglio, in quanto manifestamente infondato”;


che la relazione è stata comunicata al pubblico ministero e notificata agli avvocati delle parti;


che non sono state depositate conclusioni scritte, né memorie.


Considerato che il Collegio, a seguito della discussione in camera di consiglio, condivide i motivi in fatto e in diritto esposti nella relazione e, pertanto, riaffermato il principio di diritto sopra richiamato, il ricorso deve essere rigettato;


che la ricorrente va conseguentemente condannata alle spese del presente giudizio di legittimità, che si liquidano in dispositivo.




P.Q.M. – la Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alle spese, che liquida in euro 1.100,00, di cui euro 1.000,00 per onorari, oltre spese generali ed accessori di legge.


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