Accertamento non sempre legittimato dalla mancata risposta al questionario dell'Agenzia delle Entrate

Per gli operatori del settore fiscale è risaputo che la mancata risposta ad un questionario o ad un invito dell’amministrazione finanziaria è un comportamento che per il contribuente ha il suo costo, oltre a generare una serie di conseguenze sulla successiva attività di controllo dell’Amministrazione finanziaria.


La facoltà dell’Amministrazione finanziaria di inviare ai contribuenti delle richieste informative, sottoforma di questionari da compilare, sottoscrivere e restituire, viene comunemente anche indicata con l’espressione “potere questionario” del Fisco. Si tratta di un particolare potere dell’Amministrazione finanziaria, che è stato rafforzato a seguito dell’entrata in vigore, nel 2006, del cosiddetto decreto Visco-Bersani, con lo scopo di incrementare il patrimonio conoscitivo-informativo dell’amministrazione finanziaria. L’elemento normativo di tale potere è rinvenibile nell’art. 32, c. 1, nn. 4) e 8), del D.P.R. n. 600/1973, che stabilisce, nell’attuale formulazione, la possibilità di “(…) inviare ai contribuenti questionari relativi a dati e notizie di carattere specifico rilevanti ai fini dell’accertamento nei loro confronti, nonché nei confronti di altri contribuenti con i quali abbiano intrattenuto rapporti con invito a restituirli compilati e firmati” e di “(…) richiedere ai soggetti indicati nell’articolo 13 dati, notizie e documenti relativi ad attività svolte in un determinato periodo d’imposta rilevanti ai fini dell’accertamento, nei confronti di loro clienti, fornitori e prestatori di lavoro autonomo”.


Come è evidente , la portata delle disposizioni sopra esposte è tale per cui, oggi, a seguito delle innovazioni introdotte nel 2006, l’Amministrazione finanziaria può inviare questionari ai contribuenti anche al fine di acquisire dati e notizie, non soltanto nei loro confronti, ma anche nei riguardi di soggetti con i quali questi abbiano intrattenuto rapporti. Inoltre, tale rinnovate disposizioni hanno consentito di allineare le norme in materia di imposte dirette a quelle relative all’imposta sul valore aggiunto.


Infatti, l’art. 51, c. 2, n. 3), del D.P.R. n.633/1972 , che non è stato oggetto di modificazione nel 2006, stabilisce la possibilità di “(…) inviare ai soggetti che esercitano imprese, arti e professioni, con invito a restituirli compilati e firmati, questionari relativi a dati e notizie di carattere specifico rilevanti ai fini dell’accertamento, anche nei confronti di loro clienti e fornitori”.


In conclusione, l’attuale “potere questionario” nei confronti dei contribuenti consente all’Amministrazione finanziaria di richiedere a questi sostanzialmente qualsiasi dato o elemento utile ai fini dell’accertamento nei loro confronti o anche nei riguardi di terzi, prevedendo, inoltre, specifiche sanzioni nel caso di mancata risposta.


Sulla base di tali considerazioni si ritiene utile analizzare la sentenza della Corte di Cassazione n.1142/2010 con la quale è stato sostanzialmente affermata l’illegittimità di una rettifica del reddito di impresa da parte dell’Amministrazione Finanziaria, effettuata in via induttiva sulla mera base della mancata risposta al questionario inviato in precedenza al contribuente. Nella vicenda in questione, una società aveva omesso di rispondere ad un questionario inviatogli dall’Ufficio, e di conseguenza l’Amministrazione Finanziaria aveva provveduto a recuperare a tassazione i costi per i quali non aveva potuto verificare l’attinenza della produzione del reddito. La Corte di Cassazione ha invece stabilito che la mancata risposta del contribuente “non legittima, di per sé sola, una rettifica del reddito di impresa in via induttiva“.


La vicenda nasce a seguito del ricorso in Cassazione di un contribuente nei confronti dell’Agenzia delle Entrate per degli avvisi di accertamento Irpef ed Ilor emessi nel 1988; i giudici di merito della CTR avevano accolto solo parzialmente l’appello del contribuente, sostenendo che gli avvisi opposti dovevano ritenersi congruamente motivati e che, a fronte del mancato riscontro della società al questionario inviatole dall’Ufficio, quest’ultimo aveva legittimamente provveduto a recuperare a tassazione i fitti passivi e le spese bancarie dichiarate dal contribuente, non avendone potuto verificare l’attinenza alla produzione del reddito.




L’orientamento dei giudici di merito


Con riferimento all’argomento oggetto del presente commento si ritiene utile portare a conoscenza del lettore , una sentenza diametralmente opposta a quella analizzata, della giurisprudenza di merito .


La sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio (sezione 27) n. 38 del 13 aprile 2006 ha statuito che, a seguito dell’entrata in vigore della legge n. 28/1999 (che ha modificato l’articolo 39 del Dpr n. 600/1973), è legittimo l’accertamento induttivo effettuato a fronte della mancata risposta del contribuente al questionario, regolarmente notificato. In particolare, l’iter logico giuridico adottato da tale pronuncia si è così sviluppato: “(…) i questionari Mod. 55 sono stati notificati il 28/06/2001, successivamente quindi alla modifica dell’art. 39 del DPR n. 600/1973, introdotta con l’art.25 della Legge n. 28/1999, e pertanto – attesa la mancata risposta ai questionari stessi da parte del contribuente – risulta pienamente legittimo il ricorso dell’ufficio all’accertamento induttivo, non avendo potuto svolgere concretamente e nel merito l’azione di accertamento in conseguenza della mancata esibizione da parte del contribuente di tutti i dati e documenti contabili richiesti (…) il contribuente si limita a dedurre che la mancata risposta ai questionari non determina la inattendibilità delle scritture contabili, che, sostiene, deve risultare dalle ispezioni delle scritture stesse, ma non assolve neppure in questa sede all’onere di fornire concreti elementi per contrastare gli accertamenti dell’ufficio, che non ritiene verosimili i dati reddituali dichiarati, in relazione alla potenzialità produttiva dell’impresa e alla percentuale di redditività del settore di attività. Per tutti codesti motivi gli accertamenti impugnati si devono ritenere fondati, senza che rilevi, in contrario, la formale correttezza delle scritture contabili della società, essendo noto in proposito che la tenuta di una contabilità formalmente regolare non preclude all’Amministrazione finanziaria la rettifica dell’imponibile dichiarato, ove, come nella specie, si ritenga attendibilmente che quest’ultimo sia inferiore a quello effettivo“.




L’analisi della Corte di Cassazione


La Corte di Cassazione nell’esame del caso affrontato, evidenzia principalmente che, uno dei motivi del ricorso, col quale il contribuente aveva dedotto la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, e art. 39, c. 2, censurando la sentenza impugnata per avere i giudici d’appello affermato che, in presenza di mancata risposta al questionario, l’Ufficio aveva legittimamente proceduto alla rettifica del reddito, è manifestamente fondato; secondo i giudici di legittimità va considerato che dalla sentenza impugnata risulta che il ricorso introduttivo nella presente controversia è stato proposto nel 1997 (dovendo pertanto collocarsi l’omissione de qua in epoca antecedente) e che, secondo la giurisprudenza della stessa Cassazione, la mancata risposta del contribuente ad un questionario inviatogli dall’ufficio non legittima, di per sè sola, una rettifica del reddito d’impresa in via induttiva, ai sensi del DPR 600/73, art. 39, c. 2, lett. d), ove tale omissione si sia verificata prima dell’entrata in vigore della Legge n. 28/1999, art. 25, stante la tassatività delle ipotesi previste dalle citato art. 39, c. 2, lett. a), b), c) e d), nel testo all’epoca vigente.


Si evidenzia che per effetto delle modifiche apportata dal citato articolo 25 della legge n.28/1999, l’attuale articolo 39, c. 2, del DPR 600/73, afferma:


In deroga alle disposizioni del comma precedente l’ufficio delle imposte determina il reddito d’impresa sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili in quanto esistenti e di avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti di cui alla lettera d) del precedente comma: (…) d-bis) quando il contribuente non ha dato seguito agli inviti disposti dagli uffici ai sensi dell’articolo 32, primo comma, numeri 3) e 4), del presente decreto o dell’articolo 51, secondo comma, numeri 3) e 4), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 (…)”.


Secondo i giudici di legittimità anche in questo caso poiché la controversia è nata nel 1997 e quindi in periodo antecedente all’entrata in vigore dell’articolo 25 della legge 18 febbraio 1999, n.28 il ricorso è da accogliersi e la sentenza impugnata dal contribuente è da rinviare anche per le spese a diversa sezione della Commissione Tributaria Regionale.




8 ottobre 2010


Federico Gaviol

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