Non tutto fa sintetico!

 

E’ illegittima la rideterminazione “sintetica” del reddito dichiarato, se l’accertamento è basato sulle fidejussioni prestate dal contribuente perché tale elemento non può essere considerato come un indice della maggiore redditività del garante. La Corte di Cassazione, sez. Tributaria, con la sentenza n. 6753 del 19 marzo 2010, boccia in tal modo l’attività accertativa svolta dall’amministrazione finanziaria, ritenendo che “in tema di accertamento sintetico delle imposte sui redditi, ai sensi dell’art. 38, quarto comma, del D.P.R. n. 600/1973, la prestazione di fidejussioni non fa presumere il possesso della disponibilità economica corrispondente a quanto garantito”.


Si è già avuto modo di ricordare su queste stesse pagine(1) che l’accertamento sintetico, introdotto e disciplinato dall’art. 38, c. 4, del D.P.R. n. 600/1973, è previsto in materia di imposte dirette per le sole persone fisiche: mentre nel procedimento accertativo analitico vengono individuate e valutate le singole componenti reddituali del contribuente persona fisica, nell’accertamento sintetico l’ufficio finanziario determina direttamente il reddito complessivo netto della parte non sulla base di fonti di reddito, bensì da altri elementi economicamente rilevanti, che denunciano l’esistenza di un reddito superiore a quello dichiarato. Gli elementi e le circostanze rilevanti per la ricostruzione sintetica del reddito sono i più diversi, ma tutti caratterizzati dall’esprimere una capacità di spesa incompatibile con il reddito dichiarato e dai quali, quindi, si può desumere un reddito ulteriore.


Come spiega la stessa Agenzia delle Entrate(2), l’accertamento sintetico si basa sul confronto tra i redditi dichiarati e l’effettiva capacità di spesa (consumi e incrementi patrimoniali manifestati). L’ufficio può determinare sinteticamente, ossia sulla base di stime e di presunzioni, il reddito complessivo se:




  • esistono elementi e circostanze di fatto certi (es. acquisto o possesso di beni immobili, autovetture, yacht);



  • il reddito complessivo accertabile si discosta, per due o più anni consecutivi, di almeno ¼ rispetto a quello dichiarato.


Per determinare il reddito e superare le incertezze di stima, la legge ha definito alcuni elementi indicativi di capacità contributiva e la loro precisa quantificazione, che costituiscono il cosiddetto “Redditometro” e precisamente:




  • – aeromobili (elicotteri da turismo, alianti, deltaplani a motore);



  • – navi con stazza superiore a 50 tonnellate e imbarcazioni da diporto;



  • – autoveicoli e altri mezzi di trasporto a motore (camper, autocaravan, motocicli con cilindrata superiore a 250 cc);



  • – roulotte;



  • – residenze principali e secondarie;



  • – collaboratori familiari;



  • – cavalli da corsa o da equitazione;



  • – assicurazioni di ogni tipo.


L’Amministrazione finanziaria, inoltre, può determinare il reddito complessivo sulla base di altri elementi indicativi di capacità contributiva, non elencati espressamente (ad esempio viaggi, crociere, scuole private). Rientrano nel calcolo del reddito complessivo presunto anche gli incrementi patrimoniali determinati dall’ acquisto di immobili, azioni, titoli di stato, obbligazioni.


La giurisprudenza ha ormai definitivamente legittimato tale tipologia di accertamento, qualora risulti evidente l’incompatibilità tra una rilevante capacità contributiva, comprovata da una serie di evidenze obiettive, e una dichiarazione dei redditi del tutto inadeguata rispetto a tali manifestazioni di ricchezza. In particolare, costituiscono ormai principi ampiamente consolidati :




  1. l’applicazione ad anni anteriori dei coefficienti presuntivi di reddito, perché – come spiegano i giudici “il potere in concreto disciplinato è quello di accertamento, sul quale non viene ad incidere il momento della elaborazione” (ex multis, Cass. n. 11607/2001, n. 12731/2002, n. 16420/2003, n. 14161/2003, n. 14161/2003, n. 8738/2002; n. 12731/2002; n. 11607/2001; n. 11366/2001; n. 8372/2001; n. 15045/2000; n. 13972/2000; n. 13415/2000; n. 11300/2000; n. 2510/2000). Quindi, in carenza di qualsivoglia convincente argomentazione contraria, deve essere legittimato il riferimento a redditometri, anche se contenuti in decreti ministeriali successivi, vertendosi in materia non di applicazione retroattiva di disposizioni normative, ma di valutazione di pertinenza nel caso in esame, in mancanza di circostanze di segno contrario, di parametri e calcoli statistici di provenienza qualificata e di attitudine indiziaria indipendente dal tempo dell’elaborazione;



  2. il rango di presunzione legale, ex art. 2728 c.c. dell’attribuzione di una maggiore capacità contributiva sulla base della disponibilità di beni, ex art. 38 quarto comma, del DPR 600/1973. Pertanto il giudice, una volta accertati i fatti alla base della presunzione del maggior reddito, non può escluderne la valenza di presunzione legale di maggiore capacità contributiva attribuita dalla legge e dovra’ essere il contribuente a giustificare la provenienza non reddituale (e, quindi, non imponibile o perché già sottoposta ad imposta o perché esente) delle somme necessarie per mantenere il possesso dei beni indicati dalla norma (sempre ex multis, Cass. n. 19252/2005, n. 16284/2007, n. 12187/2009).




L’amministrazione finanziaria, negli ultimi anni, ha rilanciato tale metodologia accertativa prevedendo (art. 83 del D.L. 112/2008) per il triennio 2009-2011 un piano straordinario di controlli finalizzati alla determinazione sintetica del reddito delle persone fisiche sulla base anche di elementi e circostanze di fatto acquisiti in base agli ordinari poteri istruttori e, in particolare, a quelli acquisiti ai sensi dell’art. 32, D.P.R. n. 600/1973 (in cui rientrano le informazioni e i dati acquisiti a seguito di indagini finanziarie)(3).


Inoltre, l’Agenzia recentemente affiancato la metodologia “sintetica” alle risultanze di GE.RI.CO., evidenziando negli inviti al contraddittorio relativi agli studi di settore anche incongruenze del reddito complessivo dichiarato rispetto a significativi elementi di spesa, desunti dai dati in possesso dell’Anagrafe tributaria. La valorizzazione dell’attività di accertamento con gli studi di settore per mezzo degli elementi “indice” estrapolati dal redditometro rappresenta un interessante esperimento cui l’Agenzia riconnette risultati significativi, sia in termini di recupero di evasione pregressa, sia in termini di definizione degli accertamenti, quest’ultima (come si afferma nella circ. n. 12/2010) “certamente favorita dalla particolare “persuasività” degli elementi utilizzati per supportare le risultanze degli studi la cui efficacia viene immediatamente colta dagli stessi contribuenti interessati”.




Dopo questa ampia premessa e tornando al commento della sentenza n. 6753 del 19 marzo 2010, l’accertamento “sintetico” è considerato sempre legittimo quando a una rilevante capacità contributiva, comprovata da obiettive evidenze, corrisponde una dichiarazione dei redditi inadeguata rispetto a tali manifestazioni di ricchezza.


Tuttavia, come affermano i giudici di legittimità nella sentenza citata, la prestazione di garanzie fideiussorie non è stato ritenuto un indice di ricchezza affidabile, in quanto a tale elemento non corrisponde necessariamente alcuna reale disponibilità di denaro. La Corte, infatti, ritiene inammissibile presumere che il soggetto che rilascia una garanzia personale ne abbia anche beni sufficienti a garantire l’obbligazione. Pertanto, la presunzione operata dall’ufficio “implica una inammissibile moltiplicazione delle capacità reddituali del garante, laddove ipotizza che, a prescindere dalla consistenza patrimoniale effettiva ed aliunde accertata, il rilascio di fidejussioni sia indice di un’ulteriore ed autonoma disponibilità patrimoniale”.


In conclusione, è di tutta evidenza che la tipologia dell’accertamento sintetico rappresenta per l’amministrazione finanziaria un punto di forza, avendo negli anni acquistato (rectius, conquistato) una modernità particolarmente significativa, interamente soddisfacendo la tendenza del legislatore tributario verso l’utilizzo di presunzioni relative (iuris tantum) che agevolano l’attività accertativa, ma avverso le quali i contribuenti, esercitando il diritto di difesa costituzionalmente garantito, sono ammessi a fornire la prova contraria, anche in ottemperanza ai principi in tema di tutela dell’affidamento e della buona fede dettati dallo Statuto dei diritti del contribuente.


Ma, come dimostra la sentenza in commento, non tutto fa…sintetico!


NOTE




  1. Sia consentito il rinvio a FUSCONI, Studi di settore e indici di ricchezza, un mix interessante, in Commercialista telematico, aprile 2010.



  2.  Direzione Regionale Emilia Romagna, L’accertamento sintetico, opuscolo di commento alla circ. n. 49/2007 che ha rilanciato l’attività di controllo attraverso la determinazione sintetica del reddito.



  3.  Sull’argomento, cfr. PASQUINI, Accertamento sintetico, la giurisprudenza più recente, Commercialista telematico, marzo 2009.




8 giugno 2010


Valeria Fusconi


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