L’omessa presentazione della dichiarazione

 

La disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto è stata introdotta dal D.Lgs. n.74 del 10.03.2000, che ha operato un radicale rovesciamento dei principi che stavano alla base del D.L. 10.07.82 n.429, convertito nella legge 7 agosto 1982 n.516, superando la strategia fondata sul modello dei cd. reati di pericolo, ed introducendo un sistema formato da un ristretto numero di fattispecie, di natura esclusivamente delittuosa, tutte caratterizzate da dolo specifico finalizzato ad evadere le imposte.


L’asse portante del nuovo sistema sanzionatorio va individuato nei tre delitti in materia dichiarazione annuale, previsti nel titolo II, Capo I, fra i quali quello di dichiarazione fraudolenta, è il più grave.


Tale reato ricorre in presenza di una rappresentazione dei fatti non solo mendace, ma anche particolarmente insidiosa, in quanto supportata da un impianto contabile e documentale inteso a rendere difficoltosa l’azione di controllo dell’amministrazione finanziaria.



    In tale categoria di “dichiarazione fraudolenta” sono presenti due differenti fattispecie criminose, a secondo che la dichiarazione fraudolenta sia basata sull’utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti di qualsiasi importo (art.2), oppure su altri artifici (art.3). In quest’ultimo caso, la punibilità scatta al superamento di due soglie quantitative, che devono necessariamente ricorrere congiuntamente, e cioè quando :




  • l’imposta evasa, con riferimento a taluna delle singole imposte non dichiarate, sia superiore a 150 milioni di vecchie lire;



  • gli elementi imponibili da recuperare a tassazione ( sia come componenti positivi non dichiarati sia come componenti negativi fittizi indebitamente dichiarati ) siano superiori al 5% degli elementi attivi dichiarati, o comunque a 3 miliardi del vecchio conio.




Le altre due fattispecie enucleate dal capo I sono :




  • la dichiarazione infedele (art.4), per la quale le soglie di punibilità sono elevate, rispettivamente, a 200 milioni di lire d’imposta evasa e al 10% degli elementi attivi dichiarati, o comunque, a 4 miliardi delle vecchie lire;



  • l’omessa dichiarazione (art.5), nei casi in cui l’imposta evasa superi i 150 milioni di vecchie lire.




L’ultima sentenza della Cassazione




Con sentenza n. 22045 del 10 giugno 2010 (ud. del 21 aprile 2010) la Corte di Cassazione, Sez. III pen., si è occupata dell’omessa presentazione della dichiarazione.




Il fatto




La Corte d’appello di Ancona, con sentenza dell’8 ottobre del 2009, in parziale riforma di quella resa dal Tribunale di Pesaro il 14 luglio del 2008, revocava la pena accessoria dell’interdizione dai pubblici uffici e confermava nel resto la sentenza impugnata, con la quale P.A. era stato condannato alla pena ritenuta di giustizia, quale responsabile del reato di cui all’art.5 del D.Lgs. n. 74 del 2000, per avere omesso, quale legale rappresentante della Società A. s.r.l. di presentare la dichiarazione IVA al fine di conseguire l’evasione della relativa imposta ammontante per l’anno 2001 a L. 677.398.000.


Ricorre per cassazione l’imputato per mezzo del proprio difensore deducendo:




  • la violazione dell’art. 521 c.p.p., per l’inosservanza o violazione del principio di correlazione tra il fatto contestato o fatto ritenuto in sentenza nel senso che, mentre nella contestazione il reato era stato considerato consumato nel mese di maggio del 2002, nella sentenza si è ritenuto commesso nell’ottobre del 2002, nonché omessa motivazione sul punto, in quanto non erano state esaminate le censure avanzate con il motivo d’appello; la circostanza era rilevante perché il prevenuto alla data indicata nel capo d’imputazione, non era il legale rappresentante della società mentre lo è divenuto alla data indicata in sentenza ossia alla data in cui i giudici hanno individuato il termine per la presentazione della dichiarazione;



  • mancanza di motivazione in merito all’individuazione della data del 31 ottobre del 2002, quale termine ultimo per presentare la dichiarazione IVA; inoltre, qualora la Corte avesse voluto fare riferimento alla dichiarazione annuale relativa all’anno d’imposta 2001 presentata per via telematica, avrebbe dovuto indicare il termine del 20 luglio del 2002 e non quello del 31 ottobre del 2002 ed, alla data del 20 luglio 2002, l’imputato non aveva ancora assunto la carica di legale rappresentante della società. Inoltre non si era tenuto conto della circostanza che le cariche societarie diventano operative ai fini fiscali dopo 60 giorni dalla pubblicazione delle medesime.




Sulla base di tali censure l’imputato chiede l’annullamento della decisione impugnata.




La sentenza




Il ricorso dell’imputato viene respinto dalla Corte perché infondato. La sentenza fa proprio l’orientamento della Corte, secondo cui “il principio di correlazione tra accusa e sentenza deve essere esaminato da un punto di vista teologico funzionale nel senso che il problema non può risolversi in base ad un mero confronto letterale tra il fatto imputato e quello ritenuto in sentenza, ma, avuto riguardo allo scopo dell’imputazione, che è quello di consentire all’imputato di difendersi; occorre stabilire se il prevenuto si sia o no trovato nell’impossibilità di difendersi dalla diversa accusa ritenuta dal giudice. Nel caso in esame tale violazione non si è verificata perché la data di consumazione del reato indicata nel capo d’imputazione era palesemente frutto di errore e tale errore era facilmente rilevabile dal contenuto della contestazione”.


L’art.5 del D.Lgs. n. 74 del 2000, punisce, invero, chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte, quando l’imposta evasa sia superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, ad Euro 77.468,53.


Si tratta quindi, osserva la Corte, “ i un delitto di pura omissione che si realizza con l’omessa presentazione di una delle dichiarazioni annuali relative o all’imposta sui redditi o quella sul valore aggiunto e che si consuma non nel momento in cui scade il termine per la presentazione delle dichiarazioni fissato dalla norma tributaria, ma, in virtù dell’art. 5 cpv. citato, con il decorso di novanta giorni dalla scadenza del termine previsto dalle leggi tributarie. Se le scadenze sono diverse si deve, per il principio del favor rei, tenere conto di quello che scade per ultimo”.


Per quanto riguarda la dichiarazione IVA, le scadenze previste dalla normativa tributaria vigente, nel momento del fatto, sono state fissate al 31 luglio dell’anno successivo al periodo d’imposta, se la dichiarazione viene presentata in banca o alla posta, o al 31 ottobre, se presentata per via telematica (cfr. D.P.R. n. 322 del 1998, art. 8, c. 1, come modificato dal D.P.R. n. 431 del 2001). Di conseguenza, il reato ai fini penali si considera consumato trascorsi novanta giorni dall’ultima scadenza. Nella fattispecie si considera consumato il 29 gennaio del 2003.


Per la Corte, l’erronea indicazione nel capo d’imputazione della data del 31 maggio non ha comportato alcuna lesione del diritto di difesa, posto che “la data di consumazione del reato è fissata direttamente dalla legge”. In definitiva, una volta contestato il delitto di omissione della dichiarazione annuale IVA per l’anno 2001, era agevole individuare la data della consumazione del reato. Ed a tale data la rappresentanza della società era stata già assunta dal ricorrente.




25 giugno 2010


Gianfranco Antico


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