Termini di accertamento fiscale in presenza di risvolti penali

Termini di accertamento fiscale anche in presenza di risvolti penali


 


L’art. 37 del D.L. n. 223 del 04/07/2006, (commi da 24 a 26) ha modificato, sia ai fini delle imposte sul reddito sia ai fini IVA, la disciplina dei termini per l’attività di accertamento (prevista, rispettivamente, nell’art. 43 del D.P.R. 29.09.1973, n. 600 e nell’art. 57 del D.P.R. 26.10.1972, n. 633), aumentando al doppio la durata dell’ordinario termine decadenziale per l’attività di accertamento (fissato ordinariamente al 31/12 del 4° anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione o al 31/12 del 5° anno successivo a quello in cui questa avrebbe dovuto essere presentata) in presenza di violazioni che comportino l’obbligo di denuncia, ai sensi dell’art. 331 del codice di procedura penale, per uno dei reati previsti dal D.Lgs. 74/2000.


Si tratta, in particolare, delle ipotesi in cui i pubblici ufficiali e gli incaricati di pubblico servizio, avendo notizia di reato perseguibile d’ufficio nell’esercizio o a causa delle loro funzioni o del loro servizio, sono tenuti a farne denuncia per iscritto.


Sviluppi successivi del procedimento penale


Si discute se l’aumento dei termini ordinari per l’accertamento fiscale risenta delle possibili vicende del procedimento penale instaurato per effetto della denuncia di reato e, in particolare, della possibilità che:


– le indagini si concludano con un decreto di archiviazione;


– ovvero che, pure in presenza di un rinvio a giudizio, il processo si concluda con una sentenza di proscioglimento (non luogo a procedere, non doversi procedere o assoluzione).


Su tale problematica, parte di dottrina (“Ratio” n. 2/2010) ritiene, sulla scorta dell’irrilevanza del giudizio penale, che l’ampliamento dei termini opera a prescindere dalle successive vicende del giudizio penale che consegua alla denuncia.


L’Amministrazione finanziaria, con la circolare n. 54/E del 23/12/2009, in proposito, ha affermato che il raddoppio del termine di accertamento fiscale si applica limitatamente al periodo di imposta nel corso del quale si ritiene essere stato commesso uno dei reati tributari sopra elencati, prescindendo dagli esiti del relativo procedimento penale.


Per cui, anche in caso di una sentenza di proscioglimento conseguente a un rinvio a giudizio (ad esempio, assoluzione in sede dibattimentale, non luogo a procedere, non doversi procedere) o di un precedente decreto di archiviazione da parte del giudice per le indagini preliminari, il raddoppio ai fini fiscali dei termini di decadenza si renderebbe comunque operante.


Ma tale interpretazione, a parere di altra dottrina (“Bollettino tributario” n. 8/20109, dilata in misura eccessiva i termini di svolgimento dell’azione amministrativa (di accertamento), con conseguente violazione del principio di economicità di detta azione e, non ultimo, anche dell’affidamento del contribuente, sottoposto alle azioni di controllo dell’Amministrazione finanziaria, specie in assenza di un concreto “fumus” di violazione delle norme penali tributarie.


Peraltro, il principio di “separazione” tra procedimento amministrativo di accertamento e procedimento penale, stabilito dall’art. 20 del D.Lgs. n. 74/2000 corre il rischio di essere compromesso da un indiscriminato utilizzo del potere di ampliamento dei termini di accertamento, specie considerata anche la ratio legis della norma (D.L. n. 223/2006) che tale potere ha consentito: infatti, nella relazione illustrativa al predetto D.L., tra le finalità della disposizione vi è proprio quella di garantire all’Amministrazione finanziaria l’utilizzabilità di elementi istruttori eventualmente emersi nel corso delle attività di indagini condotte dall’Autorità giudiziaria per un periodo di tempo più ampio rispetto a quello previsto ordinariamente per l’accertamento.


Secondo citata dottrina occorre, inoltre, che sussista un quid pluris rispetto al semplice obbligo di denuncia, come, “ad esempio, il concreto esercizio dell’azione penale, se non addirittura il “rinvio a giudizio”, in modo da consentire un vero e proprio vaglio di un organo giudiziario della consistenza (e rilevanza) penale del fatto ascritto alla responsabilità dell’indagato”.


Illegittimità costituzionale della norma


Autorevole dottrina (si veda sopra) sostiene, inoltre, che tale norma presenta profili di illegittimità e di irragionevolezza che ne hanno fatto “una delle norme più contrastate, approvate negli ultimi anni”.


Peraltro, oltre alla “violazione” dei principi dello Statuto dei diritti del contribuente, sono state rilevate possibili violazioni di (ulteriori) principi di rango costituzionale, cui viene auspicato che possano essere al più presto sottoposti all’attenzione del Giudice delle leggi, sotto forma di una questione di legittimità costituzionale.


In particolare, il fumus di illegittimità costituzionale traspare in specie con riferimento alla (probabile) lesione del criterio di ragionevolezza (art. 3 Cost.), nonché di quello di trasparenza e certezza dell’azione amministrativa (art. 97 Cost.) che deve necessariamente – entro (ovviamente certi, ma anche) congrui


termini – vincolare lo svolgimento dell’attività amministrativa di accertamento, da parte degli organi all’uopo preposti”.


Pertanto, in dottrina viene auspicato che tale norma, che concede all’azione di accertamento tributario un così esteso lasso di tempo (fino a 8 anni o a 10 anni, a seconda delle ipotesi), possa essere presto rimessa al vaglio del Giudice delle leggi che possa riconoscere la illegittimità, sia dell’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, sia dell’art. 57, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972, nella versione attualmente in vigore.


 















                        Termini di accertamento (II.DD e IVA)


Termine fiscale ordinario


 


Termine prolungato (in presenza reati penali)


31/12 del 4° successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione


31/12 di 8° anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione


31/12 del 5° anno successivo a quello in cui la dichiarazione si sarebbe dovuta presentare (quindi, nel caso di omessa presentazione)


31/12 del 10° anno successivo a quello in cui si sarebbe dovuta presentare la dichiarazione (quindi, nel caso di omessa presentazione)


 


Ma quali sono i reati penali fiscalmenti rilevanti, vediamoli di seguito:


 
























































Reato fiscale                                            (D.Lgs. n. 74/2000)


Art.


Reclusione


Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (con ammontare complessivo degli elementi passivi e fittizi superiore a € 154.937,07)


2, c. 1


Da 1 anno e


6 mesi a 6


anni


Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (con ammontare complessivo degli elementi passivi e fittizi è inferiore a € 154.937,07)


2, c. 3


Da 6 mesi a


2 anni


Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici con l’indicazione di elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi, quando, congiuntamente:


a) l’imposta evasa è superiore a € 77.468,53;


b) l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al 5% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a € 1.549.370,70


3


Da 1 anno e


6 mesi a 6


anni


Dichiarazione infedele (II.DD. e IVA) con l’indicazione di elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi, quando, congiuntamente:


a) l’imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a € 103.291,38;


b) l’ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all’imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al 10% dell’ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a € 2.065.827,60


4


Da 1 a 3


anni


Omessa presentazione dichiarazione quando l’imposta evasa è superiore, con riferimento alle singole imposte, a € 77.468,53


5


Da 1 a 3


anni


Emissione di fatture false o altri documenti per operazioni inesistenti (con importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti superiore a € 154.937,07)


8, c. 1


 


Da 1 anno e


6 mesi a 6


anni


Emissione di fatture false o altri documenti per operazioni inesistenti (con importo non rispondente al vero indicato nelle fatture o nei documenti inferiore a € 154.937,07)


 


8, c. 3


Da 6 mesi a


2 anni


Occultamento o distruzione di documenti contabili in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume d’affari


10


Da 6 mesi a


5 anni


Omesso versamento di ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a € 50.000,00 per ciascun periodo d’imposta


10-bis


Da 6 mesi a


2 anni


Omesso versamento di IVA per un ammontare superiore a € 50.000,00 per ciascun periodo d’imposta


10-ter


Da 6 mesi a


2 anni


Indebita compensazione mediante l’utilizzo di crediti non spettanti


o inesistenti per un ammontare superiore a € 50.000,00 per ciascun periodo d’imposta


10-quater


Da 6 mesi a


2 anni


Sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte, interessi o sanzioni amministrative per un ammontare superiore a € 51.645,69 mediante alienazione simulata o altri atti fraudolenti sui beni propri o altrui allo scopo di rendere inefficace la procedura di riscossione coattiva


11


Da 6 mesi a


4 anni


 


Momento applicativo della proroga dei termini


A parte quanto riportato sopra, medesima dottrina, ritiene, sulla base di una lettura della norma conforme ai principi costituzionali, che é illegittima la verifica fiscale rivolta su un periodo d’imposta precedente, già “chiuso”, essendo i termini di decadenza “ordinari” spirati: la norma, cioè, non può ritenersi operante con effetti “sul passato”.


 


Vincenzo D’Andò


 


22 maggio 2010

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