La buona fede nel caso di operazioni inesistenti

 

La questione che in questo intervento intendiamo esaminare trae origine da una sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Piemonte, che confermando la sentenza di primo grado, ha ritenuto legittimi gli avvisi di accertamento IRPEG-ILOR ed IVA 1996, notificati dall’Agenzia delle Entrate di Torino alla Società M. s.r.l, riguardando le riprese n. 64 fatture per operazioni inesistenti, emesse dalla società T.I. nei confronti della M., che non era stata in grado di esibire nessuna di tali fatture, pur avendo annotato sul registro IVA gli acquisti e inserito nella dichiarazione IVA 1996 i relativi costi per un imponibile di L. 7.764.365.964.


Nei confronti di detto pronunciamento è stato proposto ricorso per Cassazione, che è stato deciso con sentenza n. 9138 del 16 aprile 2010 (ud. del 18 febbraio 2010).


La Corte, innanzitutto, osserva che la nozione di “fattura inesistente” non va riferita alla “sola ipotesi di mancanza assoluta dell’operazione fatturata, ma anche ad ogni tipo di divergenza fra la realtà commerciale e la sua espressione documentale, ivi compresa l’ipotesi di inesistenza soggettiva, nella quale, pur risultando i beni entrati nella disponibilità patrimoniale dell’impresa utilizzatrice delle fatture, venga accertato che uno od entrambi i soggetti sono falsi (Cass. 62378/2006)”.


Inoltre, “nell’ipotesi di transazioni soggettivamente inesistenti, quali quelle nella specie richiamate, il diritto alla detrazione dell’IVA, versata, come nella specie, a soggetto diverso dall’effettivo cedente (estero), non sorge per il solo fatto della corresponsione dell’imposta ivi formalmente indicata, ma richiede altresì che il committente cessionario che invoca la detrazione fornisca, sul proprio stato soggettivo in ordine all’altruità della fatturazione, riscontri precisi, che non possono esaurirsi nell’avvenuta consegna delle merce, nell’avvenuto pagamento della stessa nonchè dell’IVA riportata sulla fattura emessa dal terzo, trattandosi di circostanze non decisive in rapporto alla peculiarità del meccanismo IVA e dei relativi possibili abusi (Cass. n. 1950/2007)”.


Né, prosegue la sentenza, si può giungere ad una diversa conclusione per il contrasto giurisprudenziale segnalato dalla ricorrente in memoria, circa il riparto dell’onere della prova, “il quale grava sempre sul contribuente che chiede la detrazione in presenza degli elementi probatori forniti dall’Ufficio a sostegno della propria tesi, non rilevando – proprio perchè si è in presenza di fatture soggettivamente inesistenti – la presenza dei documenti contabili formalmente regolari, nè l’effettività delle transazioni”.


Inoltre, la pronuncia della Cassazione merita di essere evidenziata poiché afferma che, rispetto ai fatti contestati, non assume rilevanza “la sua buona fede nell’effettuazioni delle transazioni con la T.I. (cfr. Cass. nn. 123211/2009; 1727/2007): infatti qualora l’Amministrazione contesti al contribuente l’indebita detrazione di fatture per operazioni inesistenti, per avere in particolare, acquistato beni da società prive di organizzazione aziendale (alias cartiere) costituite, come nella specie, al solo scopo di frodare il fisco, acquistando beni all’estero e rivendendoli senza versare l’IVA all’Erario (costituendo l’IVA non versata lo sconto effettuato sul prezzo di rivendita), al contribuente può essere riconosciuto la buona fede solo a condizione che prov che controparte venditrice appariva legittimata a ricevere il pagamento dell’IVA in base a circostanze univoche – dimostrazione non fornita nella specie, a fronte in particolare delle verifiche compiute dai verbalizzanti secondo cui la M. versava i corrispettivi delle fatture su un conto, nel quale le somme versate non corrispondevano a quelle delle fatture … e formalmente intestato alla T., ma gestito, tramite delega, e della stessa M. ….”.




Brevi riflessioni




Il riconoscimento della possibilità per il soggetto del tutto estraneo ed inconsapevole della falsità della fattura di procedere in questi casi alla deduzione del costo relativo all’operazione appare discendere dai principi della tutela dell’affidamento e della certezza del diritto.


La Corte di Cassazione, già con sentenza n. 17377 del 24 luglio 2009 (ud. dell’11 giugno 2009), si era occupata di operazioni inesistenti, sul versante del soggetto utilizzatore inconsapevole.


In quel caso, la Corte ha osservato che “se, da un lato, la deduzione dei costi e degli elementi negativi del reddito segue regole oggettive, essendo ammessa in ragione del mero fatto che il costo sia stato sopportato, dall’altro non può considerarsi indifferente a tale meccanismo la circostanza che il costo affrontato dal committente/cessionario sia relativo ad operazione soggettivamente inesistente, cioè ad un’operazione realmente avvenuta effettuata da un soggetto cedente diverso da quello cui documentalmente attraverso l’emissione della fattura, la stessa è riferita”. Infatti, l’emissione della fattura recante l’indicazione di un soggetto diverso da quello che ha compiuto effettivamente l’operazione integra un’ipotesi di “falso documentale penalmente rilevante e la legge punisce non solo l’ipotesi del concorso nell’emissione di fatture false, ma anche la loro utilizzazione consapevole da parte del cessionario ai fini dell’evasione delle imposte (rispettivamente artt. 2 e 8 e D.Lgs. n. 74 del 2000)”.


Ne deriva, pertanto, che “il diritto alla deduzione da parte del committente/cessionario nelle ipotesi considerate deve ritenersi condizionato alla circostanza di non avere avuto consapevolezza della falsità ideologica della fattura rilasciata a fronte dell’operazione, vale a dire della diversità tra il soggetto effettivamente cedente e quello indicato nella fattura, non potendo evidentemente riconoscersi legittima la deduzione di un costo derivante da operazione posta in essere mediante un comportamento penalmente illecito”.


Sul piano dell’onere della prova ciò comporta che “spetta invece al contribuente provare di non avere avuto consapevolezza della rilevata falsità, trattandosi di condizione necessaria al fine di ottenere la deduzione, in applicazione alla regola generale secondo cui, essendo il costo una voce che riduce il reddito imponibile, esso deve essere provato dal contribuente e tale prova si estende a tutte le condizioni richieste dalla legge ai fini del riconoscimento della deduzione. Con precisazione che tale prova non può essere validamente fornita dal privato soltanto dimostrando che la merce è stata effettivamente ricevuta e ne é stato versato il corrispettivo, trattandosi di circostanze non concludenti. La prima in quanto insita nella nozione di operazione soggettivamente inesistente, nella definizione data dalla giurisprudenza di questa Corte sopra richiamata, la seconda perché relativa ad un dato di fatto inidoneo di per sé a dimostrare l’estraneità del committente/ cessionario alla frode”.




12 maggio 2010


Marcella De Santis

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