Il P.V.C. non allegato

prosegue la discussione giurisprudenziale sul P.V.C. e sui casi in cui va allegato

 

Con sentenza n. 1 dell’11 gennaio 2010 (ud. del 5 ottobre 2009) la Comm. trib. prov. di Milano, Sez. XLIII, ha affermato che l’omessa produzione del processo verbale di constatazione e dei relativi allegati che costituiscano parte integrante della motivazione dell’atto impositivo non può essere surrogata dai poteri istruttori del giudice tributario, il quale non può sostituirsi alle parti che non si siano diligentemente attivate nell’ambito delle proprie facoltà istruttorie.




Il fulcro della sentenza




Preliminarmente, i giudici, rilevano che nessuna delle parti, né la ricorrente, né l’Ufficio, ha prodotto il verbale di constatazione della Guardia di Finanza, sul quale l’avviso di accertamento è fondato.


Sebbene tale omissione non sia stata fatta oggetto di specifica impugnazione da parte della ricorrente sotto il profilo dell’eventuale difetto di motivazione dell’atto impugnato – né potrebbero esservi dubbi in proposito posto che il rinvio operato dall’Ufficio al verbale di constatazione integra una motivazione per relationem del tutto legittima alla luce del consolidato orientamento giurisprudenziale in subiecta materia e, soprattutto dell’art. 3 comma 3, L. 241/90 – nondimeno la mancanza agli atti del suddetto verbale appare rilevante ai fini del decidere, sia in relazione al rispetto del principio del contraddittorio, funzionale al corretto svolgimento del diritto di difesa da parte del ricorrente, sia ai fini dell’onere della prova dell’esistenza o meno delle operazioni qualificate come fittizie nell’atto richiamato”.


Considerato che il verbale della Guardia di Finanza al quale la motivazione fa riferimento – e del quale riproduce il contenuto essenziale – è stato regolarmente notificato alla società – e ciò è incontestato – “ la produzione del predetto verbale in sede contenziosa da parte dell’Ufficio neanche risulta indispensabile, nel caso di specie, ai fini della salvaguardia del principio del contraddittorio, essendo già noti alla contribuente tutti gli elementi fondanti la pretesa tributaria (Cass. 20054/06)”, che quindi è stata in grado di decidere se adire o meno il giudice.


Tuttavia, tale mancanza incide sulla prova giudiziale dei fatti affermati nell’avviso di accertamento impugnato, posto che l’Ufficio non è esonerato dal convincere il Giudice della legittimità sostanziale delle riprese effettuate.


E‘ noto, infatti, che anche il processo tributario è retto dal principio dispositivo, in forza del quale l’istruzione della causa dipende dalla iniziativa probatoria delle parti e il Giudice, nella decisione, deve porre a fondamento della pronuncia le prove offerte o proposte dalle parti”.


Il ridimensionamento dei poteri istruttori del Giudice nell’ambito del processo tributario – per effetto all’abrogazione del terzo comma dell’art. 7 D.Lgs. 546/92, il quale attribuiva alle Commissioni Tributarie “la facoltà di ordinare alle parti il deposito di documenti ritenuti necessari per la decisione della controversia” (abrogato dell’art. 3 bis, c. 5, D.L. 30 settembre 2005 n. 203, convertito, con modificazioni, dalla L. 2 dicembre 2005 n. 248) – “non può che deporre nel senso di una maggiore caratterizzazione di quest’ultimo in senso tipicamente dispositivo, essendo la materia probatoria, di regola, rimessa all’esclusivo impulso delle parti e non potendo il Giudice, di sua iniziativa, indicare fatti rilevanti per la soluzione della controversia e ricercarne le prove”.


Né – proseguono i giudici meneghini – “deroga a tale principio dispositivo la facoltà, pur sempre riconosciuta a ciascuna delle parti, di chiedere al giudice tributario di ordinare il deposito di documenti in possesso della controparte o di n terzo (facoltà da inquadrarsi nell’ambito del rimedio generale previsto dall’art. 210 c.p.c.), dal momento che il potere istruttorio di ordinare tale deposito può comunque essere esercitato soltanto a seguito della preventiva istanza di una della parti processuali (analogamente a quanto dispone l’art. 94 disp. att. c.p.c., applicabile anche al caso di specie) e non già, come avveniva in precedenza, per iniziativa autonoma della Commissione”.


Nel caso di specie, né la parte ricorrente, né l’Ufficio hanno formulato alcuna istanza di acquisizione dei verbale di constatazione nel senso predetto.


Né l’inerzia dell’Ufficio può essere superata dai poteri riconosciuti al giudice dal primo comma dell’art. 7 D.Lgs. 546/92, il quale consente alle Commissioni Tributarie di “esercitare, ai fini istruttori e nei limiti dei fatti dedotti dalle parti, tutte le facoltà di accesso, di richiesta di dati, di informazioni e di chiarimenti conferite agli Uffici tributari ed all’Ente locale da ciascuna legge di imposta“, poiché “il potere inquisitorio attribuito al Giudice da tale norma, analogamente a quanto dispone per il processo civile l’art. 213 c.p.c., non può e non deve comunque intendersi sostitutivo degli oneri probatori incombenti sulle parti, essendo attivabile soltanto quando sia necessario acquisire informazioni relative ad atti o documenti che la parte sia impossibilitata a fornire in giudizio, in quanto in possesso solo dell’altra (cfr. Cass. n. 16713/2003): presupposto, quest’ultimo, è d’uopo ribadirlo, mancante nel caso di specie, in cui il verbale di constatazione della Guardia di Finanza era in possesso sia dell’Amministrazione Finanziaria, sia del contribuente”.




Breve analisi




Se è vero che l’acquisizione ex officio di documenti necessari alla decisione costituisce facoltà discrezionale accordata al giudice tributario e non può essere invocata dalla parte per sopperire ad eventuali carenze in ordine all’assolvimento dell’onere della prova, ordinariamente posto a carico dell’Ente impositore, è pur vero che tale facoltà si trasforma in obbligo allorquando il giudice non sia posto in grado di rendere una pronuncia adeguatamente e congruamente motivata sulle domande delle parti.


E’ questo il principio che emerge dalla sentenza n. 725 del 19 gennaio 2010 (ud. del 23 giugno 2009) della Corte di Cassazione, non condiviso però dai giudici milanesi.


La questione posta non è nuova, tant’è che con sentenza n. 3456 del 2009 la Corte di Cassazione aveva addossato sul Fisco l’onere di produrre in giudizio il processo verbale di constatazione redatto dalla Guardia di Finanza, quando l’avviso d’accertamento è motivato per relationem.


Secondo un certo indirizzo giurisprudenziale l’ipotesi sopra descritta andrebbe risolta in favore del contribuente proprio in ragione del mancato assolvimento dell’onere della prova da parte dell’Amministrazione Finanziaria.


In tal senso si ha modo di annoverare la sentenza della Cassazione n. 10148 del 2 agosto 2000, secondo cui se l’atto cui si fa riferimento non viene messo a disposizione della controparte (o quanto meno del giudice) il giudice non è posto in grado di verificare la fondatezza nel merito dell’avviso di accertamento. Tali pronunciamenti, comunque, impongono una riflessione, al di là della diversa posizione assunta da autorevole dottrina volta a salvare comunque l’avviso di accertamento, mettendo in campo l’art. 210 del C.p.c., norma che consente, “ egli stessi limiti entro i quali può essere ordinata a norma dell’art. 118 l’ispezione di cose in possesso di una parte o di un terzo, il giudice istruttore, su istanza di parte, può ordinare all’altra parte o ad un terzo di esibire in giudizio un documento o altra cosa di cui ritenga necessaria l’acquisizione al processo…”.


Cosa che, comunque, nel caso di specie non è avvenuta.




NOTE




1) Già da noi commentata su queste pagine, cfr. DE MARCHI, Spetta all’ufficio produrre il P.V.C.: sul Fisco si abbatte la scure della Cassazione, in www.ilhttps://www.commercialistatelematico.com .


2) Nel corpo della circolare n. 10/E del 13 marzo 2006, l’A.F. rileva che “…ciò deve indurre gli uffici a prestare la massima attenzione affinché gli atti, i fatti e i comportamenti assunti nel processo tributario siano debitamente documentati”. Tuttavia, “resta salva in ogni caso la facoltà, per ciascuna delle parti, di chiedere al giudice di ordinare il deposito di documenti non conosciuti in possesso della controparte. L’abrogazione del citato comma 3 dell’art. 7 delimita, invero, la portata dell’art.24, comma 2, del D.Lgs. n. 546, in base al quale l’integrazione dei motivi di ricorso, resa necessaria dal deposito di documenti non conosciuti… per ordine della commissione… Tale disposizione va interpretata nel senso che il potere istruttorio di ordinare il deposito di documenti può essere esercitato dal giudice tributario soltanto a seguito della preventiva istanza di una delle parti processuali e non più, come in precedenza, di iniziativa della stessa Commissione”.


3) Cfr. ANTICO-FARINA, La mancata produzione in giudizio del processo verbale di constatazione: motivazione dell’atto e onere probatorio, in “ il fisco”, n. 41/2007, pag. 5981.


17 maggio 2010


Roberta De Marchi

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