E’ imponibile il contributo alla casa


Le somme ed i valori erogati dal datore di  lavoro  in  favore del dipendente a totale o parziale compensazione dell’incremento del canone di locazione sostenuto dal lavoratore per il  trasferimento in  altra  sede dell’impresa devono ritenersi imponibili per l’intero ammontare ai sensi dell’art. 51 (ex 48)  del  Tuir  nel  testo ratione temporis applicabile, anteriormente alla disciplina di cui al D.Lgs. n. 314/1997.


Sono queste le conclusioni cui giunge la Corte di Cassazione nella sentenza n. 22520 del 23 ottobre 2009, ud. del 7 luglio 2009.


 


Fatto


 


Con ricorso notificato in data 3 gennaio  2003  il  Ministero dell’Economia e delle Finanze e l’Agenzia delle Entrate proponevano  ricorso per Cassazione, nei confronti di  T.G.,  avverso la  sentenza  con la quale era stata confermata  la  decisione  di  primo grado relativa alla non tassabilità, in relazione all’IRPEF per l’anno 1985, delle somme erogate al  predetto dal  proprio datore di  lavoro,  a  titolo  di “contributo differenza canone di affitto“.


 


Si deduceva violazione e falsa applicazione dell’allora art. 48 del  D.P.R. n. 597 del  1973,  in  relazione  all’art.  360  c.p.c.,  n.  3. 


Si affermava, in particolare, che, anche prima della modifica legislativa intervenuta con il D.Lgs. n. 314 del 1997, le erogazioni  in questione  trovavano  titolo esclusivo nel rapporto di lavoro.


 


Si costituiva con controricorso il T., il  quale, oltre a  sostenere l’infondatezza del ricorso principale, riproponeva, in via  incidentale, la violazione dell’art. 1306 c.c..


Avviata  la  procedura  prevista  dall’art.  375  c.p.p.,  nel  testo anteriore alla novella introdotta con il D.Lgs. 2 febbraio 2006, n.  40,  il Procuratore Generale presso questa Corte, rilevata la  manifesta  fondatezza del ricorso, ne ha chiesto l’accoglimento.


Veniva quindi fissata, per la trattazione, l’odierna udienza camerale.


 


Diritto


 


La Corte accoglie il ricorso principale, atteso che costituisce, infatti, principio  ormai  fermo nella  giurisprudenza  di questa Corte – che il Collegio pienamente  condivide – quello  secondo  il quale “le somme corrisposte dal datore di  lavoro  al  proprio  dipendente  in occasione del trasferimento ad altra sede a  titolo di  differenza per il maggior canone di locazione sono componenti del reddito tassabile e  vanno, pertanto, assoggettate ad IRPEF  per  l’intero  ammontare,  se  ricadono in periodi d’imposta anteriori al 1 gennaio 1998 (data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 314 del 1997), e, quindi, sia nel vigore del  D.P.R.  n.  597  del 1973, art. 48, sia ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 48, (nel  testo anteriore alla sostituzione operata dal citato  D.Lgs.  n.  314  del  1997), senza che ciò possa dar luogo a dubbi di legittimità costituzionale (tra  le tante sentenze,  Cass.  nn. 1842/2000, 2611/2000, 6292/2000, 12578/2000, 15048, 13482/2001, 17515/2002, 30495/2003, 2383/2006). In particolare, si è osservato che il trasferimento a diversa sede di lavoro del funzionari o dipendente da impresa bancaria non è evento  eccezionale, ma  è  modalità tipica di esecuzione del rapporto di collaborazione del personale direttivo, sicché le spese sostenute dal funzionario  per  far  fronte  alle  ordinarie esigenze abitative proprie e della sua famiglia, pur  se  i  costi  relativi siano aumentati in ragione dello sviluppo del rapporto di lavoro (che abbia comportato il trasferimento ad altra sede), in nessun modo possono essere riferite a prestazioni eseguite a  favore  dell’impresa di appartenenza  e nell’esclusivo interesse di essa e dunque il contributo in questione, che il datore di lavoro abbia erogato a rimborso, pur se parziale, di simili spese, costituisce una componente reddituale soggetta a tassazione”.


 


Assolutamente infondato è il motivo contenuto nel ricorso incidentale condizionato, nel quale si invoca l’applicabilità  dell’art. 1306 c.c. in relazione a precedenti pronunce, definitive, nelle quali si è affermata l’intassabilità dell’indennizzo per il maggior canone di locazione.


Pur non dubitandosi dell’estensibilità, nei confronti del l’obbligazione tributaria, dei principi affermati nella norma testè richiamata (Cass.,  nn. 22885/2005; Cass. n. 10082/2003), vale bene ribadire che deve  trattarsi della medesima obbligazione: il semplice richiamo di casi analoghi, in  cui, anche se vi è coincidenza del datore  di  lavoro,  i  dipendenti  (recte,  i soggetti sostituiti)  sono  diversi,  si  risolve  più  in  un’inammissibile invocazione del principio dell’autorità del precedente giudiziario (per ora estraneo al nostro ordinamento), che non nell’esercizio  della  facoltà  del debitore  di  opporre  una  sentenza  favorevole  ottenuta  dal  condebitore solidale.


 


Inoltre, “la richiesta di esclusione delle sanzioni, che, senza rispettare il principio di autosufficienza, si sostiene essere stata avanzata nel giudizio di merito, impinge, in ogni caso,  contro  l’orientamento di  questa Corte secondo cui quando la ritenuta non sia stata operata su emolumenti che pur costituiscono componenti di  reddito, alla  omissione  il  percettore  deve ovviare dichiarando  i relativi  proventi e calcolando  l’imposta sull’imponibile alla cui formazione quei proventi hanno concorso e sulla dichiarazione stessa si esercitano i normali poteri di controllo  e  di accertamento in rettifica  da  parte  dell’ufficio,  i  quale  liquiderà la maggiore imposta in dipendenza dei proventi non dichiarati, sui quali il sostituto non abbia operato la dovuta trattenuta, omettendo il relativo versamento (tra le tante, Cass. nn. 2212/2000, 2611/2000, 3330/2000, 10057/2000, 13182/2000, 17515/2002, 1161/2003). Trattasi, a ben vedere, di una specifica violazione del sostituito, evitabile  attraverso  la  normale diligenza”.


 


Brevi considerazioni


 


La regola generale contenuta nell’art. 48, primo comma, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, era senza dubbio quella della tassabilità indiscriminata di tutti i compensi e  di  tutti  gli  emolumenti, comunque denominati, corrisposti dal datore di lavoro.


L’ampia definizione contenuta nella norma che disciplina il reddito da lavoro  dipendente abbraccia necessariamente i sussidi e le indennità con cui il  datore di lavoro assuma su di sé, integralmente o parzialmente, gli  oneri economici di ordine generale che il lavoratore affronti  per  mettersi in grado di svolgere  l’attività  convenuta,  quali  le  spese  di  alloggio,  vitto  e vestiario.


 


Il principio della tassabilità delle  somme  che  non  avessero natura risarcitoria era comunque enucleabile anche dalla  norma  precedentemente  in vigore (art. 48 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597).


Infatti, anche in base all’art. 48  del  D.P.R.  29 settembre 1973, n. 597, il contributo per differenza canone di locazione, corrisposto al dipendente trasferito, costituiva componente del reddito tassabile  (per l’intero ammontare) ai fini Irpef.


 


E in merito alla questione dell’assoggettamento ad Irpef dell’indennità di alloggio, a titolo di rimborso del  maggior  canone di locazione che il dipendente trasferito debba pagare per acquisire il godimento di una confacente abitazione, l’indirizzo della Corte è ormai consolidato (Sentenze: n. 2604  dell’8 marzo 2000; n.2212 del 28  febbraio  2000;  n.2604  dell’8  marzo  2000; n.2611  dell’8  marzo  2000;  3330  del  21  marzo  2000).


Il reddito di lavoro dipendente, ai sensi dell’art. 48, primo comma del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597, è costituito da tutti i compensi, comunque denominati, percepiti in dipendenza del lavoro prestato, anche sotto forma di partecipazione agli utili ed a titolo di sussidio o liberalità. Detto reddito include, dunque,  oltre  alla  retribuzione in senso stretto, cioè al corrispettivo pattuito per l’attività  lavorativa, ogni altra erogazione che trovi fonte nel rapporto di  lavoro,  e  che  sia effettuata in funzione compensativa, vale a dire riequilibratrice del vantaggio che il datore di lavoro riceve dalla prestazione e dalle  energie che il dipendente spende per compiere la prestazione stessa.


 


Detti criteri sono sostanzialmente recepiti dall’art. 48  del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, il quale definisce come reddito tassabile tutti i compensi  dipendenti  dal  rapporto di lavoro, espressamente comprendendovi  i  rimborsi  di  spese  (primo  comma), e poi, in via d’eccezione, si occupa, fra l’altro, delle indennità  e  dei  rimborsi  per trasferte (quarto comma), fissando una misura non imponibile.


E i medesimi criteri sono  ribaditi  con  la  riformulazione dell’art. 48 del D.P.R. n. 917 del 1986, introdotta,  con  effetto  dal  1° gennaio 1998, dall’art. 3 del D.Lgs. 2  settembre  1997,  n.  314,  ove  si qualifica come reddito di  lavoro,  ai  fini  impositivi,  ogni  erogazione effettuata in  relazione  al  rapporto  di  lavoro,  usandosi espressione equivalente a quella di erogazione dipendente dal rapporto di lavoro, anche se poi, nell’ambito di una più articolata disciplina  dalle  eccezioni,  si contempla, per la prima volta, l’indennità di trasferimento, l’indennità di sistemazione e quelle analoghe, adottandosi anche  per  esse  il  parametro della non tassabilità di una misura percentuale predeterminata  (settimo comma).


La diversità di natura e di presupposto delle indennità di trasferimento rispetto a  quelle di trasferta, del resto separatamente contemplate nei contratti  di  lavoro, per la rilevata distinzione tra concorso in oneri generali di  mantenimento  connessi  alla  fisiologica evoluzione del rapporto e  rimborso  di  spese che il datore di lavoro provochi richiedendo un temporaneo espletamento della prestazione fuori del territorio abituale, osta alla estensibilità alle prime  di  norme  dettate per le seconde.


 


Nel  momento  in  cui,  infatti,  l’erogazione di che trattasi non costituisce  mera reintegrazione  patrimoniale” ma si configura quale incentivo economico e come tale rientra tra i compensi percepiti in dipendenza del rapporto di  lavoro, è conseguenziale che le questioni sollevate non rivestano più importanza agli effetti della decisione della controversia.


Peraltro nessuna  disparità di trattamento sarebbe, comunque, ipotizzabile tra lavoratori subordinati ed autonomi, non solo per effetto del carattere reddituale dell’emolumento ma, pure, per l’insussistenza proprio del presupposto del diverso trattamento, dal momento che, neppure al lavoratore autonomo è consentito dedurre dall’imponibile il canone di locazione della propria abitazione (cfr. Cass. n. 13482/2001).


   


Roberta De Marchi


24 Novembre 2009


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