Lo scudo fiscale e i controlli formali


          L’art. 13-bis della legge 3 agosto 2009, n. 102, di conversione del D.L. n. 78 del 1° luglio 2009, ha istituito un’imposta straordinaria sulle attività finanziarie e patrimoniali detenute fuori del territorio dello Stato, a condizione che le stesse siano rimpatriate in Italia da Stati  non  appartenenti  all’Unione   europea, ovvero regolarizzate o rimpatriate perchè detenute in Stati dell’Unione europea e in Stati aderenti allo Spazio economico europeo  che  garantiscono  un  effettivo  scambio  di informazioni fiscali in via amministrativa.

 

          Il comma 3, del citato art. 13-bis, dispone che il rimpatrio ovvero la regolarizzazione – che si perfezionano con il pagamento dell’imposta prevista – non possono in  ogni caso costituire elemento utilizzabile a sfavore del  contribuente, in ogni sede amministrativa o giudiziaria, in via autonoma o addizionale.

          Il costo dell’operazione è pari al 50 per cento – comprensiva di  interessi  e sanzioni e senza il diritto allo scomputo di eventuali ritenute o crediti – di un rendimento lordo presunto in ragione del  2  per  cento  annuo  per i cinque anni precedenti il rimpatrio o la regolarizzazione, senza possibilità di scomputo di eventuali perdite.

          Le operazioni di rimpatrio o di regolarizzazione possono essere  effettuate dai soggetti interessati nel periodo compreso tra il 15 settembre 2009  e  il  15  aprile 2010.

 

          In detto arco temporale devono concludersi tutti gli adempimenti previsti a carico dei contribuenti, mentre possono essere non ancora  completati  taluni  degli  adempimenti a cura degli intermediari.

          Le attività rimpatriate prima del 15 settembre 2009 ovvero  dopo  il  15 aprile 2010 non possono essere oggetto dell’operazione di emersione.

          Il rimpatrio ovvero la regolarizzazione si perfezionano con il  pagamento dell’imposta straordinaria, e pertanto con la fornitura all’intermediario della provvista necessaria al pagamento dell’imposta straordinaria dovuta da parte del contribuente ovvero con  l’addebito della medesima imposta sul conto del soggetto che effettua il rimpatrio o la regolarizzazione, non rilevando, invece, a questi fini la data del versamento all’Erario da parte dell’intermediario.

          Il comma 5, dell’art. 13-bis prevede che il rimpatrio o la  regolarizzazione operano con le stesse modalità, in quanto applicabili, previste dagli artt. 11, 13, 14, 15, 16, 19, commi 2 e 2-bis, e 20, comma 3, del decreto-legge 25 settembre 2001,  n. 350, convertito, con modificazioni, dalla legge 23 novembre 2001, n. 409, e successive modificazioni, nonchè dal decreto-legge 22 febbraio 2002, n. 12, convertito, con modificazioni, dalla  legge  23  aprile  2002,  n.  73. 

 

          Pertanto, a seguito del richiamo operato all’art. 14 del D.L. n. 350/2001, conv. in L. n. 409/2009, il  rimpatrio  delle  attività finanziarie effettuato con le modalità ivi previste, preclude, fra l’altro,  nei  confronti  del   dichiarante e dei soggetti solidalmente obbligati, ogni accertamento tributario e contributivo per i periodi d’imposta per i quali non è ancora decorso il termine per  l’azione di accertamento alla data di entrata in  vigore  del decreto, limitatamente agli imponibili rappresentati  dalle  somme  o  dalle  altre attività costituite all’estero e oggetto di rimpatrio.

          In questo nostro intervento analizziamo i rapporti tra scudo fiscale e controllo formale ex artt. 6-bis e 36-ter del D.P.R. n. 600/73.

 

Il controllo formale

 

          Il controllo formale è stato profondamente rivisto dal D. Lgs. n. 241 del 9 luglio 1997, che ha riformulato gli artt. 36 bis e 36 ter del D.P.R. n. 600/1973, introducendo pure l’art. 54 bis del D.P.R. n. 633/72.

          Il nuovo sistema di gestione delle dichiarazioni prevede:

  • da una parte il cd. 36 bis, che altro non è che una semplice procedura automatizzata di liquidazione sulla base dei dati e degli elementi che sono direttamente ricavabili dalle stesse dichiarazioni e di quelli in possesso dell’Anagrafe Tributaria;
  • e dall’altra il cd. 36 ter, che prevede il riscontro dei dati con i documenti, limitatamente a quelle dichiarazioni individuate sulla base di criteri selettivi annualmente fissati.

          L’art. 36 bis del D.P.R. n. 600/73 prevede che gli uffici, sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni, possano procedere entro l’inizio del periodo di presentazione delle dichiarazioni relative all’anno successivo a:

  • correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella determinazione degli imponibili, delle imposte, dei contributi e dei premi;
  • correggere gli errori materiali commessi dai contribuenti nel riporto delle eccedenze delle imposte, contributi, e dei premi risultanti dalle precedenti dichiarazioni;
  • ridurre le detrazioni d’imposta indicate in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni;
  • ridurre le deduzioni dal reddito esposte in misura superiore a quella prevista dalla legge;
  • ridurre i crediti d’imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base dei dati risultanti dalle dichiarazioni;
  • controllare la rispondenza con la dichiarazione e la tempestività dei versamenti delle imposte, dei contributi e dei premi dovuti a titolo di acconto e di saldo e delle ritenute alla fonte operate in qualità di sostituto d’imposta.

          L’art. 36 ter, comma 2, del D.P.R. n. 600/73 prevede, invece, che gli uffici, senza pregiudizio dell’azione accertatrice a norma degli articoli 37 e seguenti, possano procedere entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, al controllo formale della stessa, provvedendo a:

  • escludere, in tutto o in parte, lo scomputo delle ritenute d’acconto non risultanti dalle dichiarazioni dei sostituti d’imposta, dalle comunicazioni di cui all’art. 20, comma 3, del D.P.R. n. 605/73, o dalle certificazioni richieste ai contribuenti ovvero delle ritenute risultanti in misura inferiore a quella indicata nelle dichiarazioni dei contribuenti stessi;
  • escludere, in tutto o in parte, le detrazioni d’imposta non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti o agli elenchi di cui all’art. 78, comma 25, della legge n. 413/91;
  • escludere, in tutto o in parte, le deduzioni dal reddito non spettanti in base ai documenti richiesti ai contribuenti o agli elenchi di cui sopra;
  • determinare i crediti d’imposta spettanti in base ai dati risultanti dalle dichiarazioni e ai documenti richiesti ai contribuenti;
  • liquidare la maggiore imposta sul reddito delle persone fisiche e i maggiori contributi dovuti sull’ammontare complessivo dei redditi risultanti da più dichiarazioni o certificati di cui all’art. 1, comma 4, lett. d), presentati per lo stesso anno, dal medesimo contribuente;
  • correggere gli errori materiali e di calcolo commessi nelle dichiarazioni dei sostituti d’imposta.

          L’attività di mera liquidazione delle imposte (art. 36 bis) viene eseguita su tutte le dichiarazioni, mentre il controllo formale (art. 36 ter) è limitato ai soggetti che emergono da criteri selettivi definiti a livello centrale, tenendo conto della capacità operativa degli Uffici.

 

I rapporti fra controllo formale scudo fiscale

 

          Per effetto dello scudo fiscale, in caso di accertamento, il  contribuente  può  opporre  agli  organi  competenti gli effetti preclusivi ed estintivi delle operazioni di emersione, chiedendo la verifica della congruità della somma corrisposta in relazione all’ammontare delle attività indicate nella dichiarazione riservata ovvero  l’effettività della sottoscrizione dei titoli di Stato.

          Previa adesione del contribuente, le basi imponibili fiscali e contributive determinate dall’Amministrazione finanziaria e dagli Enti previdenziali, sono definite fino a concorrenza dell’ammontare delle attività dichiarate.

 

          Lo speciale scudo assicurato dalle operazioni di rimpatrio e di regolarizzazione opera – fino a concorrenza degli importi esposti nella dichiarazione riservata – sui maggiori imponibili accertati, rappresentati dalle somme o dalle attività rimpatriate o regolarizzate. In tal caso,  gli organi di accertamento determineranno l’eventuale maggiore imposta dovuta su un  ammontare pari alla differenza tra l’importo che sarebbe stato imponibile in assenza delle operazioni in questione e quello del denaro e delle altre attività dichiarate.

          Le operazioni di emersione non producono gli effetti previsti  qualora,  alla data di presentazione della dichiarazione riservata, la violazione sia  stata già constatata ovvero siano iniziati accessi, ispezioni e verifiche o  altre attività di accertamento tributario e contributivo di cui il contribuente ha avuto  formale  conoscenza,  comprese  le richieste, gli  inviti  e  i questionari di cui agli artt.51, comma 2,  del  D.P.R.  26  ottobre  1972, n. 633 e 32 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (per formale conoscenza deve intendersi la notifica di tali atti). 

 

          Il documento di prassi diffuso il 15 settembre 2009 dall’Agenzia delle Entrate rileva che non deve essere considerata una causa ostativa la comunicazione derivante dalla liquidazione delle imposte in base alle  dichiarazioni  presentate  dai   contribuenti, effettuata dall’Amministrazione finanziaria ai  sensi  dell’art. 36-bis  del  D.P.R. n. 600 del 1973, né quella derivante dal controllo formale  delle  medesime dichiarazioni a norma dell’art. 36-ter dello stesso decreto.

          L’avvio di un controllo formale quindi non costituisce causa ostativa all’adesione allo scudo fiscale.

          Di conseguenza dovrebbe rimanere salva l’esercizio dell’attività di controllo formale ex art. 36-bis e 36-ter del D.P.R. n. 600/73 e 54-bis del D.P.R. n. 633/72, e quindi non è inibito il controllo sulla liquidazione della dichiarazione né il controllo sugli atti e documenti giustificativi degli oneri deducibili e detraibili.

          Se questa appare l’interpretazione più aderente al dettato normativo, sarebbe opportuno un intervento chiarificatore.

          A corroborare tale interpretazione evidenziamo che i controlli formali sono stati esclusi dai benefici dei provvedimenti di condono di cui alla legge n. 289/2002. Infatti, sulla base di quanto indicato dall’art. 7, comma 13 e dall’art. 9, comma 9, della citata legge n. 289/2002 “sono fatti salvi gli effetti della liquidazione delle imposte e del controllo formale in base rispettivamente all’art. 36-bis ed all’art. 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, nonché gli effetti derivanti dal controllo delle dichiarazioni IVA ai sensi dell’art. 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni“. Qui, comunque, era il dettato normativo che già operava l’esclusione.

 

Roberta De Marchi

2 Ottobre 2009


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