Divieto del contratto simulato per evasione al fisco


          Un contratto stipulato per eludere norme fiscali e/o comunitarie non rientra nello schema del contratto in frode alla legge ex art. 1344 c.c. e l’amministrazione finanziaria può dedurre la simulazione assoluta o relativa dei contratti stipulati dal contribuente o la loro nullità per frode alla legge.

          Il predetto principio è stato sancito dalle sezioni unite della Corte di Cassazione con la sentenza n. 15029 del 26 giugno 2009 da cui emerge che l’abuso del diritto può riguardare anche i contratti simulati o in frode alla legge per cui il fisco prima in sede di accertamento e poi in sede contenziosa, può opporsi a detta simulazione di contratti tra contribuenti.

 

          L’art. 1344 c.c. contempla la figura del contratto in frode alla legge in cui la causa si ritiene illecita allorché lo stesso atto costituisce il mezzo per eludere l’applicazione di una norma imperativa. Tale tipo di contratto è caratterizzato dalla consapevole divergenza tra la causa tipica  del contratto prescelto e la determinazione causale delle parti finalizzta all’elusione di una disposizione normativa (Cass. n. 1679 del 1981).

 

          Come nel caso di negozio indiretto, nel contratto in frode alla legge si verifica un uso strumentale e non finale di uno schema tipico, atteso che il privato utilizza un certo schema contrattuale al fine di pervenire ad un concreto risultato economico diverso da quello tipico del contratto concluso e inoltre vietato alla legge. Il contratto di cui trattasi è connotato da una violazione indiretta dalla legge attraverso una azione di aggiramento: le parti denotano la volontà di eludere la legge 8c.d. intento fraudolento od elusivo).

 

          Nella fattispecie in esame la società ha impugnato un avviso di rettifica parziale della dichiarazione IVA con cui l’Ufficio ha contestato l’omessa fatturazione di un prodotto commerciale che veniva fatturato sulla base di contratto di comodato, ritenuto simulato e la Commissione tributaria adita ha accolto il ricorso, mentre i giudici di secondo grado hanno modificato detta sentenza accogliendo l’appello dell’ufficio. L’azienda di cui trattasi ha proposto ricorso per  cassazione eccependo la violazione e falsa applicazione dell’art. 1344 c.c. in quanto i giudici di merito hanno ritenuto erroneamente che un contratto stipulato per eludere norme fiscali e/o comunitarie possa ricadere nello schema del contratto in frode alla legge mentre le predette norme non sono disposizione imperative.

 

          I giudici di legittimità hanno ritenuto che la tesi sostenuta dalla parte ricorrente è stata superata dalla più recente giurisprudenza secondo cui l’ufficio finanziario può legittimamente dedurre, prima in sede di accertamento e poi in sede contenziosa, la simulazione assoluta o relativa dei contratti stipulati dal contribuente, o la loro nullità per frode alla legge, ivi comprese la legge tributaria (art. 1344 c.c.). La relativa prova della simulazione può essere data con qualsiasi mezzo tra cui la presunzione (Cfr. Cass. 26 ottobre 2005, n. 20816). Pertanto lo stesso ufficio finanziario dispone del potere di accertare una eventuale simulazione in grado di pregiudicare il diritto dell’amministrazione alla percezione del tributo e di conseguenza il giudice tributario può verificare in caso di contestazione l’esattezza di tale accertamento mediante l’interpretazione del negozio giuridico simulato (1).

 

          La Suprema Corte, recependo un consolidato orientamento della giurisprudenza  comunitaria e di legittimità, ha ritenuto che nella materia fiscale, il divieto di abuso del diritto si traduce in un principio generale antielusivo che preclude al contribuente il conseguimento di vantaggi fiscali ottenuto attraverso l’uso distorto di strumenti giuridici idonei a conseguire un’agevolazione  o un risparmio di imposta (Cfr. Cass n. 20398 del 2005; 21221 del 2006).

 

          Detto principio trova fondamento, in tema di tributi diretti, nel principio costituzionale di capacità contributiva (art. 53, primo comma, Cost) e di progressività dell’imposizione (art. 53, secondo comma, Cost), e non contrasta con il principio della  riserva di legge traducentosi nel disconoscimento degli effetti abusivi  di negozi posti in essere al fine di eludere l’applicazione di norme fiscali. Ciò comporta l’inopponibilità del negozio all’amministrazione finanziaria per ogni tipo di indebito vantaggio tributario che il contribuente possa ricavare dall’operazione antielusiva, anche diverso da quelli presi in esame da norme specifiche antielusive entrate in vigore successivamente alla realizzazione dell’operazione.

 

          Alla luce di quanto precede è da ritenersi inserito nell’ordinamento giuridico il principio  in base al quale il contribuente non può ricavare alcun vantaggio fiscale dall’uso non corretto, anche se non in contrasto con norme di legge, di strumenti giuridici utili ad ottenere un risparmio fiscale, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione (2).

 

          Circa l’eccezione di parte per cui il giudice tributario non è competente in violazione dell’art.2 del d lgs n. 546792 ad accertare in via incidentale la natura di atto simulato del contratto di comodato, i giudici di legittimità hanno ritenuto che il giudice, in forza  dell’art. 2, comma 3, del medesimo d lgs n. 546/92, può sempre rilevare d’ufficio eventuali cause di nullità di contratti, la cui validità ed opponibilità all’amministrazione abbia formato oggetto dell’attività assertoria del ricorrente (Cass. 20398 del 2005).

         

Enzo Di Giacomo

14 Agosto 2009

 


NOTE

 

(1) Cass, Sez. V civ, 10 giugno 2005, n. 12353; 3 settembre 2001, n. 11351.

(2) Cass 23 dicembre 2008, n. 30055


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