Legge comunitaria 2008: le modifiche alla disciplina IVA ed alle operazioni intracomunitarie


Legge comunitaria 2008: Le modifiche alla disciplina IVA ed alle operazioni intracomunitarie

 

Premessa

La Legge Comunitaria 2008 (Legge n. 88 del 07.07.2009), che disciplina gli obblighi dell’Italia quale membro della Comunità europea, é stata pubblicata nella nostra G.U. n. 161 del 14.07.2009.

Tale legge di recepimento della direttiva Ue 2008 era stata approvata dalla Camera dei deputati lo scorso 23.06.2009.

Tra le novità introdotte dalla legge comunitaria, vi sono state quelle in materia di IVA.

In particolare, l’art. 24 di tale Legge n. 88/2009, relativo all’adeguamento comunitario di disposizioni tributarie, contiene diverse misure fiscali.

In particolare, le modifiche hanno riguardato la disciplina dell’IVA (D.P.R. n. 633 del 1972) ed il D.L. n. 331/1993, Capo II, recante la disciplina temporanea delle operazioni intracomunitarie e dell’IVA.

Questi sono le materie che hanno subito modifiche:

– la territorialità dell’imposta per le prestazioni di intermediazione relative a operazioni principali tra soggetti appartenenti all’Unione europea;

– la determinazione della base imponibile, con particolare riferimento all’utilizzo del criterio del valore normale e relative conseguenze in termini di accertamento fiscale;

– la disciplina dei rimborsi;

– l’individuazione delle operazioni intracomunitarie.

Ai fini dell’assoggettabilità IVA di una operazione commerciale rileva:

– il presupposto territoriale, ossia in quale paese l’operazione si considera effettuata e in quale paese l’IVA deve essere versata;

– il presupposto soggettivo, ed in particolare se si tratta di esercenti attività d’impresa, arti o professioni (e quindi soggetti passivi IVA) ovvero se si tratta di consumatori privati (soggetti non IVA);

– il presupposto oggettivo, ossia la cessione di beni o la prestazione di servizi.

Prestazioni di intermediazione

E’ stato modificato l’art. 7 del D.P.R. n. 633/1972 (territorialità dell’imposta sul valore aggiunto), al fine di precisare che il principio in base al quale le operazioni di intermediazione si considerano effettuate in Italia se il committente è un soggetto passivo IVA in Italia si applica nell’ipotesi in cui l’operazione principale cui l’intermediazione si riferisce è effettuata nel territorio della Comunità europea.

Il principio in relazione al quale la norma reca la predetta precisazione è stato inserito dalla legge finanziaria per il 2007.

Pertanto, è stato chiarito che il criterio in base al quale la territorialità è determinata dal Paese membro del committente, si applica alle prestazioni di intermediazione riferite ad operazioni principali eseguite nel territorio comunitario.

Base imponibile e valore normale

Interventi normativi sono stati necessari per recepire la definizione ai fini fiscali di “valore normale” stabilita dalla disciplina comunitaria.

E’ stato ridimensionato, rispetto alla normativa vigente, l’utilizzo del suddetto criterio ai fini della determinazione della base imponibile fiscale, con riferimento a specifiche operazioni di transazione, in favore di un maggiore utilizzo del criterio del costo di acquisto o del costo sostenuto.

Inoltre, ha subito modifiche anche il potere di accertamento degli uffici finanziari, che potranno utilizzare il criterio del valore normale ai soli fini dell’accertamento presuntivo e non più ai fini dell’accertamento automatico.

Infine, con finalità antielusive, è stata prevista una particolare disciplina per i soggetti che applicano il pro-rata di indetraibilità dell’IVA diretta ad evitare un utilizzo del criterio del valore normale a soli fini elusivi.

In dettaglio, il Legislatore è intervenuto, rispettivamente, sulla determinazione della base imponibile ai fini IVA (con la sostituzione dell’art. 13 del D.P.R. n. 633/1972) e sulla definizione e applicazione del valore normale (con la sostituzione dell’art. 14 del D.P.R. n. 633/1972).

La sostituzione dell’art. 14 del D.P.R. n. 633/1972 ha riguardato la definizione e la determinazione del valore normale per l’allineamento alla disciplina comunitaria in materia.

In particolare, ai sensi del comma 1 del nuovo art. 14, il valore normale è “l’importo che il cessionario o committente, al medesimo stadio di commercializzazione di quello in cui avviene la cessione di beni o la prestazione di servizi, dovrebbe pagare, in condizioni di libera concorrenza, ad un cedente o prestatore indipendente per ottenere i beni o servizi in questione nel tempo e nel luogo di tale cessione o prestazione”.

In assenza di cessioni analoghe si deve far riferimento, per i beni, alle cessioni di beni simili e, per le prestazioni, alle spese sostenute dal soggetto passivo per l’esecuzione dei servizi medesim.

In sostanza, pertanto, il valore normale viene a rappresentare il prezzo di acquisto del bene o del servizio in un mercato di libera concorrenza.

La base imponibile viene determinata:

1) dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili (in luogo del valore normale) per:

– le cessioni gratuite di beni ad esclusione di quelli la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa se di costo unitario non superiore a 25,82 euro e di quelli per i quali non sia stata operata, all’atto dell’acquisto o dell’importazione, la detrazione dell’imposta a norma dell’art. 19, anche se per effetto dell’opzione di cui all’art. 36-bis;

– la destinazione di beni all’uso personale dell’imprenditore o del professionista, con esclusione di quei beni per i quali non è stata operata, all’atto dell’acquisto, la detrazione dell’imposta;

– le assegnazioni fatte ai soci dalla società o da altri enti pubblici e privati;

2) dalle spese sostenute per l’esecuzione dei servizi (in luogo del valore normale) per le prestazioni di servizi, con esclusione delle assegnazioni, se considerate prestazioni di servizi, e di quelle rese o ricevute dai mandatari senza rappresentanza.

Rimane confermata l’applicazione del criterio del costo sostenuto per le prestazioni di servizi rese o ricevute dai mandati senza rappresentanza.

Viene, inoltre, introdotta una disciplina specifica per la determinazione del valore normale degli autoveicoli e dei telefoni cellulari che il datore di lavoro mette a disposizione dei propri dipendenti (art. 13, comma 3, lettera d, e art. 14, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972).

Poiché il criterio del valore imponibile del c.d. fringe benefit, previsto ai fini imposte dirette, non risulta previsto dalla normativa comunitaria, si prevede un rinvio ad un decreto del Ministro dell’economia e delle finanze per la determinazione del valore normale.

Viene stabilito che il suddetto decreto deve essere emanato entro 120 giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge e che, in attesa delle nuove disposizioni, si continua ad applicare il valore determinato ai sensi dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR, al netto dell’IVA compresa in detto importo.

Rettifica delle dichiarazioni IVA: Accertamento automatico

Viene modificato il comma 3 dell’art. 54 del  D.P.R. n. 633/1972, in materia di rettifica delle dichiarazioni IVA, con particolare riferimento al c.d. accertamento automatico.

La disciplina generale dell’accertamento automatico consente all’ufficio di rettificare le dichiarazioni indipendentemente dalla previa ispezione della contabilità del contribuente, qualora il maggiore valore delle operazioni imponibili ovvero delle minori detrazioni, risulti in modo certo e diretto e non in via presuntiva.

Il nuovo comma, tuttavia, non ripropone l’ultimo periodo del comma vigente, il quale, peraltro, era stato introdotto dal D.L. n. 223/2006, ai sensi del quale l’ufficio può procedere all’accertamento automatico nei casi di cessioni di immobili sulla base del criterio del valore normale.

In altre parole, l’ufficio può accertare, in via automatica, l’imponibile dichiarato nella vendita di un immobile sulla base del valore risultante in catasto.

Il criterio del valore normale, tuttavia, rimane comunque applicabile ai fini dell’accertamento presuntivo nel quale, in luogo dell’automatismo, l’amministrazione è tenuta a dimostrare la veridicità del maggiore valore.

Inserita una modifica di carattere formale all’art. 39 del D.P.R. n. 600/1973 in materia di accertamento delle dichiarazioni ai fini delle imposte dirette.

Anche in questo caso, non riproponendo l’ultimo periodo del comma 1 del citato art. 39, viene preclusa all’amministrazione la possibilità di effettuare un accertamento automatico basato sul valore normale dell’immobile ceduto.

In pratica, l’ufficio può procedere all’accertamento automatico applicando i valori catastali, mentre, per l’applicazione del criterio del valore nominale, dovrà procedere con l’accertamento presuntivo.

Rimborsi d’imposta

Con la modifica dell’art. 38-ter del D.P.R. n. 633/1972 viene ampliato l’ambito oggettivo delle operazioni che danno luogo a rimborsi (per periodi di tempo inferiori all’anno) a soggetti non residenti, dell’IVA, se detraibile e relativa ai beni mobili ed ai servizi importati o acquistati, purché di importo complessivo non inferiore a € 200,00.

L’istituto del rimborso dell’imposta sul valore aggiunto viene ritoccato per consentire il recupero dell’IVA pagata all’estero su determinate operazioni da parte di operatori non residenti e privi di rappresentanza fiscale.

Tra i requisiti richiesti per il diritto al rimborso dell’IVA, è presente quello di non aver effettuato operazioni attive in Italia ad eccezione di quelle tassativamente indicate (tra cui le prestazioni di trasporto e relative prestazioni accessorie non imponibili ai sensi dell’art. 9).

In linea generale, i nuovi riferimenti normativi sono diretti ad includere nell’ambito dei rimborsi IVA, le operazioni relative a prodotti soggetti ad accisa quali, ad esempio, i carburanti.

In sostanza, la norma nazionale consente il rimborso dell’imposta ai soggetti non residenti per le operazioni effettuate in Italia attraverso il meccanismo del reverse charge.

Operazioni intracomunitarie

E’ stato modificato anche il D.L. n. 331/1993 in materia di armonizzazione comunitaria della disciplina dell’IVA.

In particolare, cambia l’ambito degli acquisti intracomunitari, la norma sulla territorialità delle operazioni intracomunitarie, nonché l’ambito delle cessioni intracomunitarie.

Vengono fatte due modifiche all’art.38 del citato D.L. n. 331/1993:

1) E’ escluso dall’ambito IVA degli acquisti intracomunitari il gas fornito dal  sistema di distribuzione di gas naturale e l’energia elettrica.

In sostanza, in  luogo del regime di tassazione degli acquisti intracomunitari, si applica il  meccanismo del reverse charge;

2) aumenta da 8.263,31 euro a 10.000 euro il limite di importo al di sotto del quale gli acquisti effettuati da soggetti assimilati a consumatori finali, da soggetti passivi per i quali l’IVA è totalmente indetraibile e da produttori agricoli che hanno optato per l’applicazione del regime speciale non sono considerati acquisti intracomunitari.

Ulteriori ritocchi hanno riguardato l’individuazione della territorialità e l’imponibilità delle cessioni intracomunitarie effettuate mediante cataloghi, per corrispondenza, ecc. (c.d. vendite a distanza).

La normativa fiscale delle vendite a distanza effettuate tra soggetti appartenenti a diversi Paesi membri dell’Unione europea prevede una specifica disciplina in materia di territorialità della cessione e imponibilità dell’operazione.

Il principio applicato nelle vendite a distanza prevede la tassazione nel paese di destinazione per le cessioni effettuate da un operatore qualificato che abbia realizzato un determinato ammontare minimo di vendite a distanza.

In particolare, per gli acquisti effettuati da soggetto italiano, le vendite a distanza effettuate dal soggetto passivo comunitario si considerano, in deroga all’art. 7, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, cessioni interne all’Italia se l’ammontare annuo delle vendite effettuate dal cedente comunitario non siano superiori alla c.d. “soglia di protezione” fissata in misura pari a 27.888,67 euro. Le vendite a distanza effettuate da soggetto italiano sono qualificate come cessioni intracomunitarie se l’ammontare delle vendite annue effettuate in ciascuno Stato membro risulta superiore alla “soglia di protezione” fissata in misura pari a 79.534,36 euro.

Adesso, modificando l’art. 40 del D.L. n. 331/1993, il legislatore è intervenuto sugli acquisti per corrispondenza effettuati da soggetti italiani elevando da 27.888,67 euro a 35.000 euro il valore delle cessioni al di sotto del quale le vendite per corrispondenza non si considerano effettuate nel territorio dello Stato.

E’ stato, inoltre, elevato da 79.534,36 euro a 100.000 euro il limite di importo al di sotto del quale alle suddette cessioni divengono non imponibili.

Entrata in vigore

Infine, i commi 8 e 9, dell’art. 24 della Legge Comunitaria 2008, disciplinano l’entrata in vigore delle modifiche introdotte.

In particolare, quanto previsto produrrà effetti per le operazioni effettuate a decorrere dal 60° giorno successivo a quello di entrata in vigore della legge comunitaria.

Le modifiche diverse da quelle sopra indicate entreranno in vigore a decorrere dal giorno successivo a quello di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della presente legge; sono fatti salvi, in ogni caso gli effetti delle operazioni effettuate a decorrere dal 1° gennaio 2008 per le quali sia già stata applicata la disciplina introdotta.

Il Governo dovrà emanare decreti legislativi contenenti ulteriori disposizioni di modifica e di integrazione finalizzati al coordinamento con la normativa comunitaria in tema di IVA.

Procedure di contenzioso sulla base imponibile

La relazione al provvedimento ha ricordato come il 19.03.2009 la Commissione europea ha inviato all’Italia un parere motivato (procedura n. 2007/4575) sostenendo che la legislazione italiana non sarebbe compatibile con gli articoli 73 e 80 della direttiva IVA (Dir. 2006/112/CE)

Per effetto dell’art. 54, comma 3, del D.P.R. 633/72, “in Italia le autorità fiscali possono rettificare automaticamente le dichiarazioni IVA annuali sulla base della presunzione che la base imponibile per la cessione di immobili sia il valore normale”.

Mentre secondo la Commissione, “tranne nei casi espressamente stabiliti dalla direttiva IVA, la base imponibile ai fini dell’IVA deve essere il corrispettivo effettivamente versato al fornitore o al prestatore che, secondo la costante giurisprudenza della Corte di giustizia, è un valore soggettivo, determinato dalle parti che intervengono nell’operazione, e non un valore stimato secondo criteri oggettivi”.

 

 

Vincenzo D’Andò

30 luglio 2009

 

 


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