La definitività dell’adesione vincola il successivo giudizio


          Come è noto, l’art. 5 del D.Lgs. n. 218/97, nella sua formulazione originaria, è stato utilizzato prevalentemente per l’attività di controllo mediante parametri e studi di settore.


          In linea di massima, in caso di esito negativo del contraddittorio l’ufficio ha provveduto a notificare l’avviso di accertamento, sulla base delle determinazioni assunte in tale sede.


          Infatti, nel caso in cui l’ufficio abbia avanzato una proposta concordataria, riducendo i maggiori ricavi/compensi accertabili,  è a tale importo che dovrà farsi riferimento nell’atto di accertamento.


          Analogamente, nel caso in cui il contribuente, pur avendo sottoscritto l’atto di adesione, ne ometta il pagamento, l’ufficio deve emettere il relativo avviso di accertamento sulla base dei nuovi  imponibili “concordati“, ma resi inefficaci dal mancato pagamento.


 


La redazione dell’atto di accertamento con adesione


 


          Per effetto di quanto previsto dall’art. 7, comma 1, del D.Lgs. n. 218/97, l’accertamento con adesione è redatto con atto scritto in duplice esemplare, sottoscritto da contribuente e dal capo dell’ufficio o da un suo delegato.


          Nell’atto sono indicati,  separatamente per ciascun tributo, gli elementi e la motivazione su cui la definizione si fonda, nonché la liquidazione delle maggiori imposte, delle sanzioni e delle altre somme eventualmente dovute, anche in forma rateale.


 


          Il successivo comma 1-bis dispone che il contribuente può farsi rappresentare da un procuratore munito di procura speciale, nelle  forme previste dall’art. 63 del D.P.R. 29 settembre 1973, n.600, e successive modificazioni, ovvero, quando la procura è rilasciata ad un funzionario di un centro di assistenza fiscale, essa deve essere autenticata dal responsabile del predetto centro (1).



 


La sentenza di Vercelli


Il fatto


 


          La A. G. s.r.l. ha proposto, in data 22.10.2007, ricorso avverso l’avviso di accertamento n. …, notificato il 12.07.2007, con  il  quale l’Agenzia delle Entrate – Ufficio di Vercelli – determinava per l’anno  2004  un maggior reddito di € 27.408,00, con consequenziale maggiorazione delle  imposte: IRES per € 9.045,00, IRAP per € 1.164,00 e IVA per €  5.482,00  e  irrogando sanzioni per € 13.567,50.


          L’accertamento in questione, basato sugli studi di  settore,  era  stato preceduto da invito a comparire n. …, notificato il 07.04.2007, con il quale si comunicava la rilevata non congruità dei ricavi dichiarati per l’attività svolta dalla Società A. G. s.r.l. con quelli derivanti dall’applicazione del relativo studio di settore (per un maggior reddito accertabile di € 60.889,00) e  fissando  la  data  del  10.05.07  per  l’instaurazione   del contraddittorio.


 


          In data 10.05.07 veniva redatto un primo verbale di contraddittorio  con il dr. A.C., delegato dall’Amministratore della ditta  A.G.  s.r.l.,  a  cui seguiva altro verbale in data 29.05.2007 e successivamente l’ufficio proponeva accertamento con adesione con adeguamento dei maggiori ricavi accertati ai minimi ammissibili previsti dallo Studio di settore  pari a € 309.957,00 (con riduzione dei componenti positivi di reddito di € 27.409,00) ed una rettifica del redditi d’impresa dall’accertato di € 64.074,00 al definibile di € 37.665,00.


          Il delegato della parte dichiarava di  accettare tale proposta, pertanto l’ufficio emetteva Atto di adesione n. … che veniva sottoscritto in data 14.06.2007.


          Il contribuente non definiva l’Atto di adesione con il pagamento  delle somme indicate e l’Ufficio provvedeva all’emissione dell’avviso di accertamento qui impugnato, che riporta come maggiori ricavi quelli definiti nella proposta a cui la parte aveva aderito.


 


          Nel ricorso in esame parte ricorrente fa presente che l’accordo  che  il dr. C. ha sottoscritto non corrisponde alla volontà dell’Amministratore unico signora G., e che il delegato ha sottoscritto l’accordo senza ottenere alcun consenso informato da parte dal rappresentato.


          Contestando la mancanza  di  elementi a sostegno delle risultanze raggiunte con l’applicazione degli studi di settore e nel merito, a sostegno della veridicità dei ricavi dichiarati, richiamando la crisi generale  del settore ‘antichità’ e problemi importanti di salute della signora G., Amministratore unico della società, la ricorrente chiede:


1. in via preliminare di ritenere inficiata da errore  della  mandante   la delega data al dr. A.C.;


2. in ogni caso di ritenere non vincolante l’adesione, eventualmente  ritenuta valida, data da delegato;


3. in via principale l’annullamento dell’atto impugnato in quanto  privo di motivazione in  diritto, per insufficienza probatoria e per mancata allegazione degli atti citati;


4. in via subordinata di dichiarare infondata la pretesa del Fisco e la congruità della dichiarazione presentata.


 


          L’ufficio, costituitosi in data 19.12.2007  si  oppone  all’accoglimento del ricorso, sostenendo la piena efficacia dell’atto di adesione sottoscritto dal delegato della “A.G. s.r.l”, l’improcedibilità del  ricorso per violazione dell’art. 1453 c.c. e nel merito affermando che parte ricorrente non ha fornito  alcuna  prova contraria  atta  a  superare  la presunzione iuris tantum posta alla base  dell’accertamento  attraverso  gli studi di settore.


          Parte ricorrente ha depositato in data 24.04.2008 istanza di sospensione degli effetti esecutivi dell’atto impugnato, sospensione concessa subordinatamente a prestazione di cauzione con ordinanza n. 38/1/08 del 19.05.2008.


          Con memorie illustrative depositate il 21.11.08 l’ufficio  ribadisce  la validità della procura conferita al rappresentante dr. C. da  parte ricorrente e il carattere di atto negoziale del concordato che impedisce la riviviscenza della questione di diritto.


          Parte ricorrente con memorie del 25.11.2008 risponde che  l’accertamento con adesione si perfeziona solo con il versamento delle  somme dovute e sottolinea come la delega conferita al dr. C. non avesse le  forme previste dall’art. 63 DPR 600/73, vale a dire con  firma autenticata;  nel contempo comunica lo scioglimento della società in nome collettivo e la nascita della ditta individuale “A.G. di S.G.”.


          Alla udienza del 15.12.2008, pubblica su richiesta di parte  ricorrente, i rappresentanti delle parti ribadiscono le argomentazioni in atti.


 


La sentenza


 


          Con sentenza resa dalla Commissione tributaria di Vercelli (n. 14/01/09 del 9 marzo 2009), i giudici piemontesi hanno affermato che qualora l’ufficio notifichi un avviso di accertamento contenente – in pratica – la pretesa relativa alle sole somme oggetto di un accertamento con adesione, sottoscritto dal contribuente e non onorato dal successivo pagamento, ogni questione di merito – eventualmente sottoposta al giudice tributario mediante ricorso ex articolo 18 Dlgs 546/1992 – resta assorbita dalla conclusione dell’accordo della stessa parte con l’agenzia delle Entrate accertatrice.


          I giudici vercellesi hanno anche affermato che qualora l’atto di adesione sia sottoscritto da un professionista delegato, non è poi opponibile all’ufficio la mancata autenticazione della firma del delegante al mandato (scritto) extra-giudiziale, ex articolo 63 del Dpr 600/1973, salvo il disconoscimento “in toto” del rapporto con il delegato.


          Vero è che l’art. 63 DPR 600/73 recita ‘la procura  speciale  deve  essere conferita per iscritto con forma autenticata’ e che nel caso in questione la firma del delegante non è stata autenticata dal delegato, ma è pur vero  che la autentica della sottoscrizione ha la funzione di garanzia della  identità del delegante.


          Nel caso in  esame  la  parte  delegante  non  nega  di  aver sottoscritto la delega, ma ne contesta soltanto l’ampiezza,  sostenendo  che era nelle intenzioni del  delegante  solo  conferire  delega  limitata  alla discussione e non anche alla conclusione del contraddittorio, e afferma  che la volontà espressa dal delegato non corrisponde a quella della società.


Tali  motivazioni  non  possono essere opposte:  il  delegato  si è presentato, a seguito dell’invito a comparire al fine di definire, mediante accertamento con adesione, il reddito d’impresa, munito di delega, (pur con firma non autenticata, ma che lo stesso delegato avrebbe potuto autenticare) e ha esibito la documentazione contabile della società. L’Ufficio non poteva sapere che nelle intenzioni del delegante la delega era da limitare alla discussione né che il delegato esprimeva una volontà difforme da quella del delegante”.


 


          Il rappresentato risulta pertanto vincolato alla decisione espressa  dal rappresentante.


          La seconda  questione  riguarda  la  possibilità  o  meno  di  impugnare l’avviso di accertamento che l’Ufficio ha emesso dopo che la  parte  non  ha provveduto alla  definizione  dell’accertamento  con  adesione  mediante  il pagamento.


          Parte ricorrente sostiene che il mancato perfezionamento dell’accertamento con adesione comporta l’inesistenza dell’atto di adesione, rendendo quindi impugnabile l’avviso di accertamento emesso.


          Da parte sua l’Ufficio, richiamando la natura contrattuale dell’atto di adesione, sottolinea come alla parte inadempiente di un contratto sia preclusa la domanda di risoluzione e come “ad una domanda  di  esame  della pretesa originaria sottace in pratica una domanda di  risoluzione  dell’atto di adesione che è preclusa alla  parte  inadempiente  ex  art. 1453  c.c.”.


          Viceversa, la notifica da parte dell’ufficio dell’atto impositivo contenente la pretesa circoscritta alla sola somma concordata  con  adesione  della  parte contribuente rappresenta la formale richiesta di adempimento.


 


          In ordine alla definitività dell’adesione, che vincola il successivo giudizio, il collegio piemontese ha stabilito che: “vero che il perfezionamento della definizione avviene con il pagamento della somma concordata (o della prima rata con prestazione di garanzia in caso di pagamento rateale) ma è pur che sostenere la inesistenza dell’atto in mancanza di pagamento significa svuotare di ogni contenuto un accordo intercorso tra due parti, dando ad una di esse una posizione di maggiore forza, permettendo al contribuente di decidere unilateralmente di cancellare un atto posto in essere come manifestazione della comune volontà delle due parti, liberamente espressa. Senza dimenticare che la redazione dell’avviso di accertamento notificato non può non risentire dell’intervenuto accordo”.


 


          Nell’esposizione della motivazione dell’atto l’Ufficio richiama l’accordo intervenuto, in quanto tutte le ragioni fornite dalla parte  e  le valutazioni date alle stesse dall’Ufficio sono state esaminate nel corso del contraddittorio, conclusosi appunto con un  accordo,  per  cui  la  asserita carenza di motivazione lamentata dal ricorrente, anche  qualora  si  volesse prendere in esame il ricorso contro l’avviso di accertamento,  non  potrebbe portare ad un annullamento dell’atto.


          Ugualmente non accoglibile risulta la doglianza della mancata allegazione all’avviso di accertamento degli atti  nello stesso richiamati (invito a comparire, 2 verbali di contraddittorio e l’atto di adesione  n. …): trattasi di atti perfettamente noti alla parte, tre dei quali formati addirittura con l’intervento suo (o del suo delegato).


          Ed anche ogni altra motivazione di opposizione, comprese le  ragioni  di merito, deve considerarsi già rappresentata in fase  di  contraddittorio  ed assorbita dalla adesione alla proposta dell’Ufficio.


         


Brevi riflessioni finali


 


          La sentenza in rassegna, quindi, ritiene che la questione di merito, relativa alle determinazioni induttive dei ricavi da studi di settore, non può essere oggetto di contestazione e di annullamento – per carenza di motivazione – , proprio perché l’accordo registrato fa stato, anche se extra-giudiziale.


          La sentenza – innovatrice e ambiziosa – merita sicuramente ulteriori riflessioni. In ogni caso, impone, ai contribuenti una maggiore consapevolezza nel momento dell’adesione, atteso, che il principio posto – pur se nuovo – ci sembra convincente.


 


Roberta De Marchi   


9 Maggio 2009








NOTE


(1) Comma aggiunto dall’art.10, comma 1, della legge 18 ottobre 2001, n.383,  in vigore dal 25 ottobre 2001.


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