Osta al riconoscimento dell’autorità del giudicato esterno il contrasto con il diritto comunitario


          Il giudice di legittimità con ordinanza n. 26996 del 21 dicembre 2007 (1) ha ritenuto di sottoporre al giudice comunitario la vexata quaestio della possibilità del giudicato esterno, formatosi sullo stesso tributo ed avente ad oggetto annualità differenti, di poter esplicare effetti laddove questi ultimi siano in contrasto con principi di rango comunitario; in particolare, ha sottoposto il seguente quesito alla Corte Europea di Giustizia: “se il diritto comunitario osti all’applicazione di una disposizione del diritto nazionale, come quella di cui all’art. 2909 del codice civile, tesa a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, quando tale applicazione venga a consacrare un risultato contrastante con il diritto comunitario, frustrandone l’applicazione, anche in settori diversi da quello degli aiuti di Stato (per cui, v. C.G. 18 luglio 2007 in causa C-119/05, Zucchini s.p.a.) e, segnatamente in materia di Iva e di abuso di diritto posto in essere per conseguire indebiti risparmi d’imposta, avuto, in particolare, riguardo anche al criterio di diritto nazionale, così come interpretato dalla giurisprudenza di questa Corte, secondo cui, nelle controversie tributarie, il giudicato esterno, qualora l’accertamento consacrato concerna un punto fondamentale comune ad altre cause, esplica, rispetto a questo, efficacia vincolante anche se formatosi in relazione ad un diverso periodo d’imposta”.


 


          Giova precisare che ,in data 24 marzo 2009, l’Avvocato generale presso la Corte di giustizia ha proposto nelle proprie conclusioni presentate con riferimento alla causa C-2/08, di risolvere la questione (sollevata dalla Corte di cassazione con ordinanza n. 26996 del 21 dicembre 2007) circa la compatibilità del principio di intangibilità e di legittimità del giudicato esterno con il divieto di abuso del diritto comunitario, alla luce del seguente principio: “Il diritto comunitario osta all’applicazione di una disposizione del diritto nazionale, quale l’art. 2909 del codice civile italiano, diretta a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, ove l’applicazione di detta disposizione, come interpretata dai giudici nazionali, impedisca a un giudice nazionale, in una controversia come quella principale, vertente sul pagamento dell’IVA, di accertare correttamente e conformemente al diritto comunitario l’esistenza di pratiche abusive, qualora una decisione sullo stesso oggetto sia già contenuta in una sentenza definitiva pronunciata da un giudice diverso (giudicato esterno) in relazione a un diverso periodo d’imposta”. In buona sostanza, secondo l’Avvocato generale, osta al riconoscimento dell’autorità del giudicato esterno il contrasto con il diritto comunitario. Al riguardo, occorre sottolineare che con sentenza n. 13916 del 16 giugno 2006 (2), le sezioni unite della Corte di cassazione hanno statuito che, in materia tributaria, il giudicato esterno è vincolante, limitatamente a quegli elementi costitutivi dell’obbligazione tributaria comuni ai diversi periodi d’imposta, nel giudizio svolto tra le stesse parti, ma relativo ad annualità diverse dello stesso tributo.


 


          Con la citata ordinanza n. 26996 del 2007, la Corte di cassazione ha sottoposto alla Corte di giustizia la questione circa la compatibilità del principio di intangibilità e di legittimità del giudicato esterno con il principio del divieto di abuso del diritto comunitario, formulando il seguente quesito “se il diritto comunitario osti all’applicazione di una disposizione del diritto nazionale, come quella di cui all’art. 2909 c.c., tesa a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, quando tale applicazione venga a consacrare un risultato contrastante con il diritto comunitario, frustrandone l’applicazione, anche in settori diversi da quello degli aiuti di Stato (per cui, v. C.G. 18.7.2007 in causa C-119/05, Lucchini s.p.a.) e, segnatamente, in materia di i.v.a. e di abuso di diritto posto in essere per conseguire indebiti risparmi d’imposta, avuto, in particolare, riguardo anche al criterio di diritto nazionale, così come interpretato dalla giurisprudenza di questa corte, secondo cui, nelle controversie tributarie, il giudicato esterno, qualora l’accertamento consacrato concerna un punto fondamentale comune ad altre cause, esplica, rispetto a questo, efficacia vincolante anche se formatosi in relazione ad un diverso periodo d’imposta”.


 


          Orbene,la prossima pronuncia della Corte di giustizia, presumibilmente recepirà tali conclusioni. Ciò comporterà che il principio dell’intangibilità del “giudicato esterno” espresso con la sentenza n. 13916 del 2006 (2) si incrinerà [come già è successo per il principio della formazione del giudicato di cui all’articolo 2909 c.c. con sentenza della Corte di giustizia del 18 luglio 2007, in causa C-119/05 (3), Lucchini s.p.a.] di fronte al principio della prevalenza del diritto comunitario su quello interno, con la conseguenza che troverà di nuovo spazio il principio dell’autonomia dei singoli periodi d’imposta, non solo per quanto riguarda i tributi “armonizzati”.


 


NOTE


 


1) Deve essere sottoposto alla  Corte Europea  di  Giustizia il seguente quesito: “se il diritto comunitario osti  all’applicazione  di  una disposizione del diritto nazionale, come quella di  cui  all’art. 2909 del codice civile, tesa a sancire il principio dell’autorità di cosa  giudicata, quando tale applicazione venga a consacrare un risultato contrastante con il diritto comunitario, frustrandone l’applicazione, anche in  settori  diversi da quello degli aiuti di Stato (per cui, v. C.G. 18  luglio  2007 in  causa C-119/05, Lucchini s.p.a.) e, segnatamente in materia di Iva e di  abuso  di diritto posto in essere per conseguire indebiti risparmi d’imposta, avuto, in particolare, riguardo anche al criterio di diritto nazionale, così come interpretato dalla  giurisprudenza di questa Corte,  secondo cui, nelle controversie tributarie, il giudicato esterno, qualora l’accertamento consacrato concerna un punto fondamentale comune ad altre cause, esplica, rispetto a questo, efficacia vincolante anche se formatosi in relazione ad un diverso periodo d’imposta (Ord. n. 26996 del 10 ottobre 2007 della Corte Cass., Sez. tributaria).


Angelo Buscema, Giudicato tributario Buffetti 2009 pag. 24.Gianfranco Antico e Mauro Farina,  Elusione fiscale e abuso del diritto : un principio di rilievo in Consulenza n. 11/2008 pag. 37. Chiorazzi  Marcello e Denaro Marco ,Gli effetti del “giudicato” ex art. 2909 c.c. non ostano alla  prevalenza del diritto comunitario su quello nazionale in bollettino tributario 2008 pag. 1482


 


2) Il criterio  dell'”autonomia dei  periodi d’imposta” (che trova un sostegno normativo nella disposizione di cui all’art. 7 del Tuir), non impedisce che il giudicato relativo ad un periodo di imposta  faccia stato anche per altri; quando incida su elementi che siano rilevanti per più periodi di imposta (Sent. n. 13916 del 4 maggio 2006 della Corte Cass., SS.UU. civ.).


 


3) Qualora un regime di aiuti sia stato dichiarato  incompatibile agli effetti del diritto comunitario, il recupero della misura fruita dal beneficiario non trova ostacolo nella formazione di una  decisione avente autorità di cosa giudicata secondo gli effetti  propri  dell’art. 2909 del codice civile italiano. Essendo competenza esclusiva della Commissione delle Comunità europee la valutazione della compatibilità con il mercato comune di un regime di aiuti, il giudice nazionale è tenuto – all’occorrenza – alla disapplicazione della disciplina di diritto interno al fine di  garantire piena efficacia alla norma di diritto comunitario (Sent. del 18 luglio 2007, causa C-119/05 della Corte Giust. UE, Grande Sezione).


 


Roberto Pasquini


23 Aprile 2009


 



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ALLEGATO


 


CONCLUSIONI DELL’AVVOCATO GENERALE


JÁN MAZÁK


presentate il 24 marzo 2009 (1)


Causa C-2/08


Amministrazione dell’Economia e delle Finanze


e Agenzia delle Entrate


contro


Fallimento Olimpiclub Srl


 


«Domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dalla Corte suprema di cassazione (Italia)»


«IVA – Pratica abusiva – Primato del diritto comunitario – Certezza del diritto – Principio dell’autorità di cosa giudicata – Sentenze definitive»


 


I –    Introduzione


1.        Con ordinanza 10 ottobre 2007, pervenuta in cancelleria il 2 gennaio 2008, la Corte suprema di cassazione (in prosieguo: la «Corte di cassazione» o il «giudice del rinvio»), ha sottoposto alla Corte di giustizia una domanda di pronuncia pregiudiziale ai sensi dell’art. 234 CE, vertente sull’applicazione del principio dell’autorità di cosa giudicata nei procedimenti giudiziari in materia di IVA.


2.        Il giudice del rinvio intende sapere, in sostanza, se, alla luce della giurisprudenza Lucchini (2), il diritto comunitario gli imponga di disapplicare una disposizione nazionale che sancisce il principio dell’autorità di cosa giudicata, sulla cui base si conferisce carattere definitivo a una sentenza pronunciata da un diverso giudice in una causa avente il medesimo oggetto (giudicato esterno), qualora ciò gli impedisca di dichiarare, in una controversia vertente sul pagamento dell’IVA, che l’operazione di cui trattasi era volta in realtà unicamente a conseguire un vantaggio fiscale e costituiva quindi una pratica abusiva.


3.        Tale questione è stata sollevata nell’ambito di un procedimento che oppone il Fallimento Olimpiclub Srl (in prosieguo: l’«Olimpiclub») all’Amministrazione dell’Economia e delle Finanze (in prosieguo: l’«Amministrazione finanziaria») e all’Agenzia delle Entrate in relazione ad avvisi di rettifica delle dichiarazioni IVA concernenti gli anni 1988‑1991.


 


II – Ambito normativo


4.        L’art. 2909 del codice civile italiano (in prosieguo, anche: il «codice civile»), che sancisce il principio dell’autorità del giudicato, dispone quanto segue:


«L’accertamento contenuto nella sentenza passata in giudicato fa stato a ogni effetto tra le parti, i loro eredi o aventi causa».


5.        A tal riguardo, nell’ordinanza di rinvio si rileva che, in materia tributaria, la Corte di cassazione è restata a lungo ancorata al cosiddetto principio della frammentazione dei giudicati, in base al quale ogni annualità fiscale conserva la propria autonomia rispetto alle altre e comporta la costituzione, tra contribuente e fisco, di un rapporto giuridico distinto rispetto a quelli relativi alle annualità precedenti e successive. Ne consegue che, qualora le controversie vertano su annualità d’imposta diverse, esse vengono decise separatamente con più sentenze ‑ anziché con una sola, previa riunione dei relativi giudizi ‑, anche nel caso in cui riguardino il medesimo tributo e questioni in tutto o in parte analoghe. Ciò significa che nessuna delle sentenze pronunciate è suscettibile di costituire cosa giudicata rispetto ai giudizi relativi alle altre annualità.


6.        Tuttavia, secondo l’ordinanza di rinvio, il principio della frammentazione dei giudicati è stato superato dalla giurisprudenza più recente della Corte di cassazione, secondo cui l’oggetto del giudizio tributario non resta necessariamente circoscritto all’atto impugnato, ma coinvolge anche il merito della pretesa tributaria dell’amministrazione e il contesto normativo che sottende tale pretesa. Si è quindi voluto valorizzare l’unitarietà del tributo, anche laddove riguardi periodi d’imposta successivi e separati (3).


7.        Pertanto, un giudicato può attualmente invocarsi nell’ambito di un giudizio tributario anche laddove formatosi in relazione ad un periodo d’imposta diverso da quello oggetto del giudizio, sempreché riguardi un punto fondamentale comune ad entrambe le cause. Ciò discende, secondo il giudice del rinvio, dal fatto che il principio dell’autonomia dei periodi d’imposta non impedisce che il giudicato relativo ad un periodo d’imposta faccia stato anche per altri, quando incida su elementi che siano rilevanti per più periodi.


 


III – Fatti, procedimento e questione sottoposta alla Corte


8.        L’Olimpiclub è una società a responsabilità limitata il cui oggetto sociale è la costruzione e la gestione di infrastrutture sportive: essa è proprietaria di un complesso di attrezzature sportive ubicate su un terreno di proprietà del demanio dello Stato.


9.        Il 27 dicembre 1985 l’Olimpiclub e l’Associazione Polisportiva Olimpiclub (in prosieguo: l’«Associazione»), i cui membri fondatori coincidono pressoché tutti con i detentori delle quote sociali dell’Olimpiclub, stipulavano un contratto di comodato, ossia un contratto con cui una parte consegna all’altra beni mobili o immobili affinché quest’ultima li utilizzi per un periodo, determinato o meno, e il comodatario ha l’obbligo di restituire il bene (in prosieguo: il «contratto del 27 dicembre 1985»). Tale contratto consentiva all’Associazione di utilizzare tutte le attrezzature del complesso sportivo, ed essa doveva, a titolo di corrispettivo, assumere a proprio carico il pagamento del canone demaniale, pagare LIT 5 000 000 all’anno a titolo di rimborso delle spese forfettarie e trasferire all’Olimpiclub tutte le entrate lorde dell’Associazione, consistenti nell’ammontare complessivo delle quote associative versate dai suoi soci.


10.      Nel 1992 la Guardia di Finanza avviava verifiche fiscali, successivamente estese anche all’Associazione, che si concludevano con la redazione di due processi verbali di constatazione con i quali venivano rilevate irregolarità nel contratto del 27 dicembre 1985. Si perveniva alla conclusione che il contratto non era opponibile all’amministrazione tributaria.


11.      Di conseguenza, venivano emessi quattro avvisi di rettifica delle dichiarazioni IVA relative agli anni 1988‑1991. L’Olimpiclub impugnava tali avvisi dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di primo grado di Roma.


12.      Dinanzi a detto giudice, l’Agenzia delle Entrate affermava che dalle indagini esperite dalla Guardia di Finanza era emerso che, con la conclusione del contratto formalmente lecito del 27 dicembre 1985, le parti avevano perseguito, in realtà, esclusivamente il fine di eludere la legge fiscale, onde ottenere in favore dell’Olimpiclub un indebito risparmio d’imposta. In sostanza, ricorrendo all’espediente strumentale del contratto di comodato, l’Olimpiclub avrebbe trasferito ad un’associazione di persone non avente fini di lucro tutte le incombenze amministrative e gestionali del complesso sportivo, beneficiando, poi, del reddito prodotto dall’Associazione, senza che questo fosse assoggettato a prelievi fiscali di sorta. Con la gestione degli impianti della società, l’Associazione produceva, infatti, ricchezza sottratta ad imposizione diretta e indiretta, in quanto realizzata in forma di riscossione di quote associative.


13.      La Commissione tributaria provinciale, tuttavia, accoglieva il ricorso dell’Olimpiclub, dichiarando che non era consentito all’Amministrazione finanziaria porre nel nulla gli effetti del contratto del 27 dicembre 1985 e che, in ogni caso, quest’ultimo non costituiva un accordo fraudolento.


14.      Tale decisione veniva confermata in sede di appello dalla Commissione tributaria regionale del Lazio, la quale ribadiva, in particolare, che non risultavano dimostrati intenti fraudolenti, posto che le ragioni che avevano indotto alla stipulazione del contratto del 27 dicembre 1985 andavano individuate nell’antieconomicità della gestione diretta di attività essenzialmente sportive da parte della società commerciale e non nell’intento di eludere obblighi fiscali.


15.      Nella causa principale, la Corte di cassazione è chiamata a pronunciarsi sul ricorso proposto dall’Amministrazione finanziaria contro tale sentenza. Intervenuto, nelle more, il fallimento dell’Olimpiclub, il curatore della procedura si è costituito in giudizio, resistendo con controricorso.


16.      L’Amministrazione finanziaria ha dedotto un unico, complesso motivo, lamentando una motivazione illogica ed insufficiente su un punto decisivo della controversia così come una violazione e falsa applicazione dell’art. 116 del codice di procedura civile italiano, nonché dell’art. 37 bis del d.p.r. n. 600/1973 e dell’art. 10 della legge n. 408/1990, entrambi considerati inapplicabili alla controversia dalla Commissione tributaria regionale. Con il motivo di ricorso si contesta in sostanza la constatazione, formulata nella sentenza della Commissione tributaria regionale del Lazio, secondo cui non sarebbe stato rilevabile alcun intento elusivo.


17.      L’Olimpiclub, dall’altro lato, ha fatto riferimento nella sua difesa a varie sentenze definitive, pronunciate dalla Commissione tributaria provinciale di Roma e dalla Commissione tributaria regionale del Lazio e concernenti accertamenti fiscali relativi a periodi d’imposta diversi ma basati sugli stessi processi verbali di contestazione. che hanno dato luogo alle verifiche fiscali e agli avvisi di rettifica in discussione nella causa principale.


18.      L’Olimpiclub ha sostenuto che tali sentenze, con le quali si è dichiarato che il sistema istituito dal contratto del 27 dicembre 1985 non perseguiva illecite finalità elusive da un punto di vista fiscale, avevano acquisito autorità di cosa giudicata ai sensi dell’art. 2909 del codice civile e che, pertanto, per quanto gli accertamenti operati in tali pronunce riguardassero periodi fiscali anteriori a quello in esame, esse erano vincolanti nella causa principale. Di conseguenza, secondo l’Olimpiclub, il giudice del rinvio non potrebbe riesaminare la questione della pratica abusiva.


19.      Per quanto attiene all’eccezione preliminare concernente l’irricevibilità del ricorso, derivante dall’autorità di cosa giudicata, il giudice del rinvio afferma che, mentre le sentenze della Commissione tributaria provinciale di Roma richiamate dall’Olimpiclub devono essere considerate irrilevanti ai presenti fini, vanno invece ritenute astrattamente utilizzabili le sentenze nn. 138/43/00 e 67/01/03 della Commissione tributaria regionale del Lazio, pronunciate in relazione a contestazioni in materia di IVA e concernenti, rispettivamente, gli esercizi fiscali 1987 e 1992.


20.      Risulta quindi dall’ordinanza di rinvio che la Corte di cassazione, conformemente al principio dell’autorità del giudicato, quale sancito dall’art. 2909 del codice civile e interpretato dalla medesima Corte, si considera vincolata da tali sentenze, che sono state pronunciate sulla base delle medesime questioni di fatto e di diritto sollevate dal caso in esame e hanno escluso che il contratto del 27 dicembre 1985 fosse abusivo o fraudolento.


21.      Il giudice del rinvio rileva, tuttavia, che detta situazione giuridica, la quale, in procedimenti come quello di cui esso è investito, consente a un soggetto passivo di far valere un giudicato esterno formatosi in relazione a un diverso periodo d’imposta, posto che potrebbe precludere l’accertamento dell’esistenza di un abuso di diritto, sembrerebbe impedire la realizzazione del principio di contrasto dell’abuso di diritto, elaborato dalla giurisprudenza comunitaria proprio in materia di IVA, quale strumento diretto a garantire la piena attuazione del sistema comunitario dell’imposta (4).


22.      A tal riguardo, secondo il giudice del rinvio, sorgono dubbi anche in ordine alla giurisprudenza della Corte relativa all’obbligo di dare piena efficacia alle disposizioni del diritto comunitario e di disapplicare le disposizioni della legge (processuale) nazionale incompatibili con il diritto comunitario e atte a comprometterne l’applicazione (5).


23.      In particolare, il giudice del rinvio nutre dubbi in ordine alla rilevanza nel caso di specie della sentenza Lucchini (6), nella quale la Corte ha affermato il principio secondo cui il diritto comunitario osta all’applicazione di una disposizione del diritto nazionale, come quella di cui all’art. 2909 del codice civile, tesa a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, ove tale applicazione impedisca il recupero di un aiuto di Stato erogato in contrasto con il diritto comunitario. Secondo la Corte di cassazione, tale pronuncia sembra rientrare in una più generale tendenza della giurisprudenza della Corte di giustizia a relativizzare l’autorità di cosa giudicata delle sentenze pronunciate dai giudici nazionali e ad obbligare questi ultimi a disapplicarle in considerazione del primato del diritto comunitario (7).


24.      In tale contesto, la Corte di cassazione ha deciso di sospendere il giudizio e di sottoporre alla Corte la seguente questione pregiudiziale:


«Se il diritto comunitario osti all’applicazione di una disposizione del diritto nazionale, come quella di cui all’art. 2909 [del codice civile], tesa a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, quando tale applicazione venga a consacrare un risultato contrastante con il diritto comunitario, frustrandone l’applicazione, anche in settori diversi da quello degli aiuti di Stato (per cui, v. sentenza della Corte 18 luglio 2007, causa C‑119/05, Lucchini (…), Racc. pag. I‑6199) e, segnatamente, in materia di IVA e di abuso di diritto posto in essere per conseguire indebiti risparmi d’imposta, avuto, in particolare, riguardo anche al criterio di diritto nazionale, così come interpretato dalla giurisprudenza di questa corte, secondo cui, nelle controversie tributarie, il giudicato esterno, qualora l’accertamento consacrato concerna un punto fondamentale comune ad altre cause, esplica, rispetto a questo, efficacia vincolante anche se formatosi in relazione ad un diverso periodo d’imposta».


 


IV – Analisi giuridica


25.      Come risulta da quanto precede, con la sua questione il giudice nazionale chiede in sostanza se il diritto comunitario osti all’applicazione di una disposizione del diritto nazionale, quale l’art. 2909 del codice civile, tesa a sancire il principio dell’autorità di cosa giudicata, ove l’applicazione di tale disposizione, come interpretata dai giudici nazionali, impedisca a un giudice nazionale – in una controversia come quella principale, vertente sull’applicazione dell’IVA – di esaminare se una determinata operazione costituisca una pratica abusiva, qualora una decisione sullo stesso oggetto sia già contenuta in un giudicato esterno, ancorché formatosi in relazione a un diverso periodo d’imposta.


A –    Principali argomenti delle parti


26.      Nel presente procedimento hanno presentato osservazioni scritte il governo italiano, la Commissione e l’Olimpiclub. Ad eccezione dell’Olimpiclub, tali parti erano rappresentate all’udienza tenutasi il 22 gennaio 2009, in cui era rappresentato anche il governo slovacco.


27.      Le parti concordano in sostanza sul fatto che la sentenza della Corte nella causa Lucchini (8) non possa essere applicata a situazioni come quella di cui alla causa principale e che detta sentenza sia quindi irrilevante nel caso di specie. Esse affermano, in proposito, che la sentenza Lucchini va letta nel suo specifico contesto, vale a dire in relazione alla mancata presa in considerazione da parte di un giudice nazionale di un’esistente decisione della Commissione relativa alla compatibilità di un determinato aiuto di Stato con il mercato comune. Mentre la sentenza Lucchini riguardava quindi una questione rispetto alla quale i giudici nazionali non dispongono, in linea di principio, di alcuna competenza, nella causa principale spetta esclusivamente all’amministrazione tributaria e ai giudici nazionali applicare il sistema dell’IVA e accertare l’esistenza di pratiche abusive.


28.      La Commissione sostiene, più in particolare, che dalla giurisprudenza citata dal giudice del rinvio, relativa al rapporto tra principi di diritto comunitario e legge processuale nazionale, emerge che solo in via eccezionale e a condizioni piuttosto restrittive la Corte di giustizia ha concluso che una norma processuale nazionale, come quella in discussione nella presente causa, non soddisfa i requisiti del diritto comunitario. La Commissione rileva, tuttavia, che le sentenze definitive pronunciate dai giudici nazionali, richiamate dall’Olimpiclub nel caso di specie, riguardano esercizi fiscali e procedimenti diversi da quelli cui farà riferimento l’emananda decisione del giudice del rinvio. Su questo punto, il caso in esame andrebbe tenuto distinto anche da quello relativo a cause quali Eco Swiss (9) e Kapferer (10).


29.      La Commissione sostiene, inoltre, che l’incompatibilità con il diritto comunitario di una disposizione relativa al giudicato, come interpretata dal giudice del rinvio, secondo cui le sentenze sono vincolanti in relazione ad annualità fiscali diverse, discende dal principio, inerente al sistema dell’IVA, che ciascuna annualità dà luogo a una separata imponibilità fiscale.


30.      La Commissione ritiene quindi ingiustificato – anche alla luce delle esigenze della certezza del diritto e del principio dell’effetto utile del diritto comunitario, ma tenuto conto dell’importanza attribuita, in generale, al principio dell’autorità di cosa giudicata – impedire a un giudice nazionale di esaminare, ai fini dell’applicazione dell’IVA, se la pratica abusiva abbia avuto luogo, per il solo motivo che un giudicato esterno contiene un accertamento su tale aspetto in relazione a un diverso periodo d’imposta.


31.      Il governo italiano condivide in sostanza la tesi secondo cui tale interpretazione del principio dell’autorità di cosa giudicata è sproporzionata ed eccede un obbligo sancito dalla direttiva comunitaria. Il detto principio, per quanto fondamentale, dev’essere conciliato con la norma parimenti fondamentale che vieta l’abuso di diritto in materia tributaria. Come emergerebbe dall’ordinanza di rinvio, sarebbe piuttosto evidente che tale abuso sussista nel caso di specie.


32.      Il governo italiano osserva che, per quanto riguarda l’oggetto della causa principale – vale a dire, in relazione ai periodi d’imposta compresi tra il 1988 e il 1991 – per il momento non è stata concretamente adottata alcuna decisione. Pertanto, il giudice del rinvio potrebbe ancora esaminare la questione della pratica abusiva.


33.      Per contro, l’Olimpiclub afferma che l’art. 2909 del codice civile, quale interpretato dal giudice del rinvio, non contrasta con il diritto comunitario. Evidenziando le differenze tra il caso in esame e le varie sentenze della Corte di giustizia citate nell’ordinanza di rinvio, essa sostiene che la suddetta tesi non è rimessa in discussione da tali sentenze. L’Olimpiclub sottolinea, inoltre, l’importanza fondamentale del principio della certezza del diritto – e del principio dell’autorità di cosa giudicata – sia nell’ordinamento giuridico nazionale che in quello comunitario.


34.      Il governo slovacco condivide in sostanza la tesi esposta dall’Olimpiclub e sottolinea la funzione fondamentale del principio della cosa giudicata, la cui osservanza è di interesse generale. La controversia in esame andrebbe risolta, semmai, in base alla giurisprudenza Kühne & Heitz (11) ed Eco Swiss (12). Benché detto principio non sia assoluto, le condizioni restrittive alle quali ne è subordinata la disapplicazione, indicate nella sentenza Lucchini (13), non sarebbero soddisfatte nel caso di specie. Spetterebbe in definitiva ai giudici nazionali stabilire se i due casi siano analoghi o meno.


B –    Valutazione


35.      Per collocare le questioni sollevate dal caso in esame nel loro più ampio contesto, si deve ricordare anzitutto che il compito di dare attuazione al diritto comunitario – salvo laddove sia specificamente affidato alle istituzioni comunitarie – spetta in primo luogo alle autorità amministrative e giudiziarie nazionali degli Stati membri (14), che sono tenute, in forza dell’art. 10 CE, ad adottare tutte le misure, generali o specifiche, necessarie a garantire l’adempimento degli obblighi sanciti dal diritto comunitario.


36.      In mancanza di specifiche disposizioni di diritto comunitario, gli Stati membri, nell’attuazione delle norme comunitarie, agiscono in linea di principio secondo le modalità procedurali e sostanziali del loro diritto nazionale. Così, secondo una giurisprudenza consolidata, in mancanza di una disciplina comunitaria, è l’ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro che designa il giudice competente e stabilisce le modalità procedurali delle azioni intese a garantire la tutela dei diritti spettanti ai singoli in forza delle norme comunitarie aventi efficacia diretta (15).


37.      Si può quindi affermare che i diritti e gli obblighi derivanti da fonti del diritto comunitario passano, di regola, attraverso i «canali» istituzionali e procedurali previsti dai vari ordinamenti giuridici nazionali.


38.      Tale contesto nazionale relativo all’applicazione del diritto comunitario deve, tuttavia, soddisfare determinati requisiti di diritto comunitario intesi a garantire la piena applicazione dello stesso.


39.      Così, secondo una giurisprudenza consolidata, quando gli Stati membri stabiliscono, secondo quella che è stata definita la loro autonomia procedurale, le modalità procedurali dei ricorsi intesi a garantire la salvaguardia dei diritti derivanti, per i privati, dall’effetto diretto delle norme comunitarie, i detti Stati devono far sì che tali modalità non siano meno favorevoli di quelle che riguardano ricorsi analoghi di natura interna (principio di equivalenza) e non siano strutturate in modo da rendere in pratica eccessivamente difficile o impossibile l’esercizio dei diritti conferiti dall’ordinamento giuridico comunitario (principio di effettività) (16).


40.      A parte tali limitazioni al diritto processuale nazionale formulate dalla Corte in relazione al principio dell’autonomia procedurale, taluni obblighi relativi all’applicazione del diritto comunitario da parte degli Stati membri discendono direttamente – e «oggettivamente», vale a dire del tutto autonomamente rispetto a un contesto caratterizzato dalla «affermazione di diritti comunitari da parte di singoli» – dal principio del primato del diritto comunitario e dall’obbligo di garantire l’effetto utile di questo.


41.      Come è noto, da tali principi discende fondamentalmente che il diritto comunitario prevale su qualsiasi norma nazionale, sia essa sostanziale o procedurale, incompatibile con esso (17).


42.      La Corte ha precisato, con riguardo agli obblighi derivanti dal principio del primato del diritto comunitario, che spetta sia agli organi amministrativi nazionali che ad ogni giudice garantire il rispetto delle norme del diritto comunitario nell’ambito delle rispettive competenze e, se del caso, rifiutare d’ufficio l’applicazione di qualsiasi disposizione nazionale che costituisca un ostacolo alla piena efficacia del diritto comunitario (18).


43.      Tale obbligo, incombente ai giudici nazionali, di proteggere il primato del diritto comunitario e garantire l’effetto utile di questo – o, più in generale, di tutelare il principio dello stato di diritto nella Comunità – potrebbe essere compromesso da una norma interna come quella in discussione nel caso di specie, che è intesa a sancire il principio della cosa giudicata, se tale norma rendesse impossibile per i giudici nazionali applicare correttamente una disposizione comunitaria. Pertanto, la disposizione del diritto nazionale dev’essere valutata tenendo conto del suddetto obbligo (19).


44.      In proposito, si deve rilevare, in primo luogo, che la Corte ha sottolineato a più riprese che le norme che conferiscono carattere definitivo alle decisioni giurisdizionali o amministrative contribuiscono alla certezza del diritto, che è un principio fondamentale del diritto comunitario (20).


45.      Alla luce di tale principio, la Corte – in particolare nelle cause Eco Swiss, Köbler e Kapferer, che vertevano sul carattere definitivo di decisioni giurisdizionali e, per quanto riguarda la causa Eco Swiss, sul carattere definitivo di un lodo arbitrale – ha riconosciuto l’importanza, sia per l’ordinamento giuridico comunitario, sia per gli ordinamenti nazionali, del principio della cosa giudicata. Essa ha ammesso che, per garantire la stabilità del diritto e una buona amministrazione della giustizia, è importante che le decisioni giurisdizionali divenute definitive dopo l’esaurimento di tutti i mezzi di ricorso o dopo la scadenza dei termini per essi previsti non possano più essere rimesse in discussione (21).


46.      Come hanno rilevato l’Olimpiclub e il governo slovacco, dalle sentenze Eco Swiss e Kapferer emerge in particolare che, in linea di principio, il diritto comunitario non impone ad un giudice nazionale di disapplicare le norme processuali che conferiscono carattere definitivo a una decisione, anche quando ciò gli consentirebbe di porre rimedio a una violazione del diritto comunitario inerente a tale decisione (22).


47.      Tuttavia, dalla giurisprudenza della Corte emerge altresì che il principio della certezza del diritto – e il carattere definitivo delle decisioni derivante da tale principio – non è assoluto nel senso che prevale in ogni circostanza: semmai, esso dev’essere conciliato con altri valori meritevoli di tutela, quali i principi dello stato di diritto e del primato del diritto comunitario, nonché il principio di effettività (23).


48.      Di conseguenza, qualora le norme nazionali che conferiscono carattere definitivo alle decisioni ostacolino l’applicazione dei suddetti principi, i giudici nazionali – e, se del caso, gli organi amministrativi – possono essere tenuti, come emerge dalla giurisprudenza della Corte, a disapplicare tali norme in determinate circostanze (24).


49.      In tal senso, nella causa Kühne & Heitz la Corte ha dichiarato che l’organo amministrativo responsabile dell’adozione di una decisione amministrativa è tenuto, in applicazione del principio di cooperazione derivante dall’art. 10 CE, a riesaminare tale decisione ed eventualmente a tornare sulla stessa, se sussistono quattro condizioni specifiche (25).


50.      Dal


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