E’ legittima la presunzione di percepimento dei redditi societari


PREMESSA

 

                   La legittimità o meno della presunta distribuzione in capo ai soci degli utili non contabilizzati da parte delle società a ristretta base azionaria è da sempre oggetto di un vivace dibattito dottrinario e giurisprudenziale.

            Per le società di capitali, di norma, vige, ai fini tributari, la netta separazione tra la società e i singoli soci, così che l’imputazione degli utili avviene dietro formale deliberazione, che ne indica anche i limiti.

            Tuttavia, gli uffici finanziari, nel corso di questi anni,  non hanno mancato di rilevare che la separazione tra la posizione della società di capitali e quella dei soci non può costituire un muro invalicabile, per le società a ristretta base azionaria e/o familiare, quando risulti acclarata l’esistenza di maggiori utili, derivanti magari da ricavi non contabilizzati, e percepiti fuori bilancio.

            Di converso, la presunzione di distribuzione di utili ai soci non è sostenibile nei confronti di società caratterizzate da un azionariato diffuso, in presenza di interessi differenziati.

 

GIURISPRUDENZA

 

            La legittimità di tale interpretazione presuntiva – imputazione in capo ai soci dei maggiori redditi accertati in capo alla società – in presenza di società a base familiare, o comunque a ristretto azionariato, è stata ritenuta legittima dalla Corte di Cassazione con sentenza 19.2.1990, n.11785.

            La Corte di Cassazione – più volte chiamata ad occuparsi di tale argomento – ha affermato che la ristretta base azionaria costituisce, da sola, la prova presuntiva di distribuzione degli utili ai soci, capovolgendo così l’onere della prova. Fra le altre, la Cassazione con sentenza n. 4695 del 18.10.2001, depositata il 2.4.2002, ha confermato che la ristretta base familiare di una società di capitali può costituire il fatto noto che consente all’ufficio di risalire, in via di presunzione, a quello ignorato della distribuzione ai soci del maggior utile non contabilizzato.

            A distanza di pochi anni(1) – sempre la Cassazione – sentenza n. 21573 del 23 giugno 2005 (dep. il 7 novembre 2005) – ha affermato che qualora il socio di una società a  ristretta  base  azionariadeduca di aver presentato denuncia penale contro l’amministratore, sul  cuiconto personale sono stati rinvenuti gli utili  occultati,  il  giudice  dimerito deve valutare se questi elementi indiziari siano tali da vincere  lapresunzione secondo cui gli utili occulti di una società a  ristretta  baseazionaria vengono percepiti dai soci.

            Per la Corte, l’imputazione si basa su di una regola di esperienza secondo  cui nelle società di capitali in  cui  i  partecipanti  costituiscono  ungruppo ristretto, spesso legato da  vincoli  più  o  meno  stretti  disolidarietà familiare, nella normalità  dei  casi,  si  può  ragionevolmenteritenere che gli utili occultati siano stati distribuiti  proporzionalmenteai singoli soci così come avviene per tutti  gli  utili  nelle  società  dipersone, per i quali il principio dell’imputabilità dei  profitti  ai  sociindipendentemente   dalla   loro effettiva percezione è sancitolegislativamente.

 

            La Corte si sofferma pure sul peso della quota in rapporto ai vincoli di parentela, così che  non appare corretta la valutazione del contribuente secondo cui un socio che detenga il 12,5 % del  capitale sociale non poteva essere considerato socio di una compagine a ristretta base sociale, dal momento che in realtà i soci erano cinque in tutto, e due  fratelli  insieme detenevano il 25 per cento del capitale.  In ordine al procedimento presuntivo utilizzato, gli estensori della  sentenza evidenziano che siamo in presenza di una presunzione semplice, provvista certo di una propria validità di fondo, ma basata sostanzialmente sull’id quod plerumque accidit. E la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli  utili non contabilizzati di una società di capitali, a ristretta base azionaria (nel caso di specie, con due soci: marito e moglie), non viene meno per  il fatto che, in sede penale, sia stato accertato che il socio di minoranza (la moglie) non aveva partecipato alla gestione aziendale, semmai avrebbe potuto assumere rilievo una  controversia  civile promossa contro l’amministratore ex art. art. 2392 del codice civile (così si esprime la Cassazione con la sentenza 26.10.2005,  n.  20851).

Ulteriori sentenze sono state emesse di recente:

·       con la sentenza n. 11724 del 6.4.2006, dep. il 18.5.2006, la Suprema Corte ha affermato che costituisce ius receptum, nella giurisprudenza di legittimità, il principio secondo il quale nell’accertamento di maggior base imponibile a carico di una società di capitali a ristretta base azionaria non occorre una prova specifica dell’attribuzione al socio degli utili non contabilizzati, operando una presunzione relativa di ripartizione pro quota superabile dal contribuente tramite prova contraria e con la dimostrazione che i maggiori ricavi sono stati accantonati ovvero reinvestiti;secondo la Corte, ‹‹non vi è motivo per discostarsi da tale orientamento giurisprudenziale nel caso di specie, così che la sentenza impugnata, che ad esso non si è uniformato senza convincente  motivazione,  deve essere cassata, con rinvio della controversia ad altra Sezione della  Commissione tributaria regionale del Lazio,  affinché  la  lite  sia  decisa  facendosi corretta applicazione del principio di diritto innanzi ribadito››;

·       con la sentenza n. 25689 del 26.10.2006 (dep. il 4.12.2006) la Corte di Cassazione, nel riconfermare l’indirizzo, lo estende – di fatto – anche in relazione ai proventi illeciti.Per la Cassazione, ‹‹gli accertamenti  tributari  di cui è causa traggono origine da evasione di imposta su vendite di prodotti petroliferi effettuati dalla società partecipata senza contabilizzazione nei libri sociali e dunque di attività di occultamento di ricavi messi in atto dalla stessa società. Non è perciò pertinente il richiamo a redditi che  deriverebbero dall’attività  delittuosa  compiuta  solo  da  taluni  soci che   non   si rifletterebbe sulla posizione degli altri››;

·       con la sentenza n. 10982 del 3.4.2007, dep. il 14.5.2007, la Corte, una volta acclarata la presunzione secondo cui nelle società di capitali a ristretta base sociale i redditi occulti siano stati  distribuiti fra i soci, ne discende l’obbligo per la società di provvedere anche alle ritenute alla fonte su tali redditi. Del resto, prosegue la Corte, ‹‹ex art. 5, comma 1, del D.P.R. n.  597/1973  i  redditi  delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita  semplice, che hanno nel territorio dello stato la  sede  legale  o  amministrativa o l’oggetto principale dell’attività, sono imputati a ciascun  socio, indipendentemente dall’effettiva percezione, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili. E nella  specie si tratta appunto di  redditi accertati nei confronti della società  resistente  a  seguito  di  maggior redditi accertati in capo a società in accomandita semplice di cui la F. resistente era compartecipe in varia misura››”;la Corte richiama precedenti pronunce – tra le quali la n. 16885/2003 – in cui si è osservato che in  tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di società di  capitali a ristretta base azionaria ovvero a base familiare, pur non  sussistendo – a differenza di una società di persone – una presunzione   legale di distribuzione degli utili ai soci, non può considerarsi illogica    tenuto conto della complicità che normalmente avvince un gruppo così  composto – la presunzione (semplice) di distribuzione degli utili  extracontabili  ai soci. Lo stesso principio è affermato dalla Cassazione nella sentenza del 16.5.2002, n. 7174,  la quale,  nel  caso  di  società  a  ristretta base azionaria, ha ritenuto ammissibile la presunzione di  distribuzione ai soci degli utili non contabilizzati, presunzione che non  viola, in ogni caso,  il  divieto  di  presunzione  di secondo grado, poiché il fatto noto non è costituito dalla sussistenza dei maggiori redditi induttivamente accertati nei confronti della società,  ma dalla ristrettezza della base sociale e dal  vincolo di solidarietà e di reciproco controllo dei soci. Nello  stesso  senso, Cass.  3.3.2000, n. 2390. Può quindi dirsi ius receptum il principio secondo  il  quale,  nel caso di  società  di  capitali  a  ristretta base azionaria, in caso di accertamento di utili non  contabilizzati, opera la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili stessi, salva la prova contraria che i maggiori ricavi sono stati accantonati o reinvestiti (nello stesso senso vd. anche Cass. n. 20851/2005), con il conseguente obbligo di effettuazione della ritenuta. Del resto, prosegue la Corte, ‹‹ex art. 5, comma 1, del D.P.R. n.  597/1973  i redditi delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita  semplice, che hanno nel territorio dello stato la sede legale o amministrativa o  l’oggetto principale dell’attività, sono imputati a ciascun socio,  indipendentemente dall’effettiva percezione, proporzionalmente alla sua    quota di partecipazione agli utili. E nella  specie si tratta appunto di redditi accertati nei confronti della società resistente a seguito di maggior redditi accertati in capo a società in accomandita semplice  di  cui  la  F. resistente era compartecipe in varia misura››;

·       con la sentenza n. 7910 del 5.3.2007 (dep. il 30.3.2007) la Cassazione ha ritenuto legittima la pretesa erariale per  il  pagamento dell’Irpef evasa e delle conseguenti sanzioni rivolta al socio accomandatario di  una società in accomandita semplice, in conseguenza dell’accertamento a suo carico di un maggior reddito, stante la presunzione legale di avvenuta percezione dei maggiori utili (salva la prova del contrario da  parte del contribuente),  a prescindere dalle circostanze (ininfluenti rispetto all’obbligo di pagamento dell’Irpef) relative al carattere reale o  fittizio della società od anche alla sua ammissibilità  o  inammissibilità,  in  base alle norme regolanti l’esercizio delle libere professioni;

·       in presenza di società di capitali a ristretta base sociale  è legittima la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili né ricorre il divieto di presunzione di secondo grado. E’ questa, in estrema sintesi, la massima della sentenza della Cassazione n. 21415 del 28.9.2007, dep. l’11.10.2007.  La Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia è fondato, ‹‹atteso che la sentenza impugnata è stata resa in violazione del principio elaborato da questa Corte (sentenza n. 7174/2002) e secondo  il  quale,  nel  caso  di  società a ristretta base sociale, è ammissibile la presunzione di  distribuzione ai soci degli utili non contabilizzati,  la  quale  non  viola  il  divieto di presunzione di secondo grado, poiché il fatto noto non  è  costituito  dalla sussistenza dei maggiori redditi induttivamente accertati nei  confronti della società, ma dalla ristrettezza della base sociale e dal vincolo di solidarietà e di reciproco controllo dei soci che, in tal caso, normalmente caratterizza la gestione sociale››. Pertanto, ove, come nella specie, si versi dinanzi ad  una  società di capitali a ristretta  base  sociale, è legittima  la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili, attesa la mancanza  – trattandosi di utili occulti    di  una deliberazione ufficiale   di approvazione del bilancio (dopo la quale soltanto può essere effettuata  la distribuzione degli utili dichiarati), la distribuzione si presume  avvenuta nello stesso periodo d’imposta in cui gli utili sono stati  conseguiti (Cass. n. 7564/2003).

 

          Da ultimo, ancora la Corte di Cassazione, con sentenza n. 3972 del 19 febbraio 2009, udienza del 19 novembre 2008, alla luce anche della sentenza n. 6197 del 16 marzo 2007, secondo cui in tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di società di capitali a ristretta base azionaria, “è legittima la presunzione di attribuzione, ai soci, degli eventuali utili extracontabili accertati, rimanendo salva la facoltà del contribuente di offrire la prova del fatto che i maggiori ricavi non siano stati fatti oggetto di distribuzione, ma siano stati, invece, accantonati dalla società, ovvero da essa reinvestiti”. 

          In pratica è demandata al contribuente la mancata distribuzione.

 

Gianfranco Antico

17 Marzo 2009


NOTE

(1) Si segnalano, comunque, altri precedenti : Cass.  25.7.2002, n. 10951; Cass. 15.5.2003, n. 7564


Partecipa alla discussione sul forum.