Il contribuente non risponde se l’omessa presentazione della dichiarazione e il mancato pagamento dell’IRPEF dipendono dall’errore del consulente incaricato, cui ha anche consegnato la somma di denaro necessaria per il versamento Qualora sia accertato, nella specie a seguito di perseguimento della commissione di reati e pronuncia dell’autorità giurisdizionale penale, che l’omesso adempimento di incombenti derivanti dall’applicazione della disciplina dei tributi - presentazione della dichiarazione annuale dei redditi e versamento delle imposte - sia dipeso esclusivamente dalla condotta e dal fatto del terzo che vestiva la funzione di consulente, il contribuente non è punibile giusta le disposizioni in tema di sanzioni amministrative tributarie.
Nel caso in cui si omette il pagamento di un tributo a causa dell’inadempimento del consulente, al quale si è dato mandato per versare e la cui colpa è accertata mediante sentenza penale irrevocabile , si applica per il contribuente la causa di non punibilità prevista nel decreto in materia di sanzioni tributarie. Secondo i giudici emerge con chiarezza che il contribuente aveva dato mandato a un consulente per il pagamento delle somme dovute all’Erario consegnando a costui la somma necessaria a tal fine. Il contribuente aveva impugnato l’atto di accertamento, notificato dall’Ufficio, in Commissione tributaria sollevando l’applicazione dell’articolo 6, comma 3, del Dlgs n. 472/97, sulle cause di non punibilità.
Riflessioni
Purtroppo non sono rari i casi di consulenti che si appropriano illecitamente delle somme di denaro che i contribuenti gli avevano affidato per l'assolvimento dei propri obblighi fiscali. La legge 423/1995 (1) prevede la possibilità per i contribuenti di ottenere la sospensione della riscossione delle sanzioni amministrative irrogate per omesso, tardivo o insufficiente versamento di tributi, se la violazione è dovuta alla condotta illecita di un professionista iscritto negli appositi albi professionali. Per godere del beneficio il contribuente deve presentare all’ufficio locale competente territorialmente un'istanza in carta libera corredata della copia della denuncia prodotta all'Autorità giudiziaria o all'ufficiale di polizia giudiziaria contro il professionista.
Successivamente, se il giudizio penale avviato con la denuncia si conclude con la condanna del professionista, il contribuente truffato beneficia dello sgravio delle sanzioni, il cui pagamento viene intimato al responsabile dell'illecito. Se l'imputato viene assolto, il contribuente decade dalla sospensione e deve versare, in aggiunta alle ordinarie sanzioni, anche una maggiorazione pari al 50% delle stesse. Se, infine, il procedimento penale si estingue per amnistia o per prescrizione del reato o, comunque, si conclude con una sentenza nella quale si dichiara di non doversi procedere per motivi processuali, il contribuente, per continuare ad usufruire della sospensione, deve promuovere un'azione di risarcimento del danno davanti al giudice civile. L'art. 6 del Decreto legislativo n. 472/1997 (2) ha inoltre previsto che «il contribuente, il sostituto e il responsabile d'imposta non sono punibili quando dimostrano che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all'Autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi».
Angelo Buscema
2 Febbraio 2009
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NOTE
(1) L. 11 ottobre 1995, n. 423
Art. 1.
1. La riscossione delle sanzioni pecuniarie previste dalle leggi d'imposta in caso di omesso, ritardato o insufficiente versamento è sospesa nei confronti del contribuente e del sostituto d'imposta qualora la violazione consegua alla condotta illecita, penalmente rilevante, di dottori commercialisti, ragionieri, consulenti del lavoro, avvocati, notai e altri professionisti, iscritti nei rispettivi albi, in dipendenza del loro mandato professionale.
2. La sospensione è disposta dal responsabile della direzione regionale delle entrate territorialmente competente (1), che provvede su istanza del contribuente o del sostituto d'imposta, da presentare unitamente alla copia della denuncia del fatto illecito all'autorità giudiziaria o ad un ufficiale di polizia giudiziaria, dopo il pagamento dell'imposta ancora dovuta, e sempre che il contribuente dimostri di aver provvisto il professionista delle somme necessarie al versamento omesso, ritardato o insufficiente.
3. Dopo che la sentenza di condanna o quella di applicazione della pena su richiesta delle parti che accertino l'esistenza del reato a carico del professionista di cui al comma 1 sono divenute irrevocabili, l'ufficio tributario che ha irrogato le sanzioni commuta l'atto di irrogazione a carico del professionista e ne dispone lo sgravio in favore del contribuente. Qualora intervenga una sentenza declaratoria di amnistia o di intervenuta prescrizione del reato o di non doversi procedere per motivi di natura processuale, il contribuente continuerà ad avvalersi della sospensione del pagamento delle soprattasse e delle pene pecuniarie a condizione che promuova azione civile entro tre mesi dalla sentenza, fornendone prova all'ufficio tributario competente. In tale ipotesi, alla sospensione consegue lo sgravio del pagamento delle soprattasse e delle pene pecuniarie qualora il professionista sia condannato nel giudizio civile con sentenza irrevocabile.
4. Nel caso in cui l'azione penale nei confronti del professionista si concluda con una sentenza assolutoria, l'ufficio tributario revoca il provvedimento di sospensione e procede alla riscossione delle sanzioni a carico del contribuente con una maggiorazione pari al 50 per cento delle stesse.
5. Il cancelliere presso l'ufficio giudiziario che ha pronunciato la sentenza nei confronti del professionista ne dà notizia, entro sessanta giorni dalla data in cui è divenuta irrevocabile, alla direzione regionale delle entrate territorialmente competente. I termini di prescrizione e di decadenza previsti per la irrogazione delle sanzioni sono sospesi per tutta la durata del giudizio penale a carico del professionista.
6. Con decreto del Ministro delle finanze, da emanare entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge, sono previste le modalità di commutazione delle sanzioni a carico del professionista, dello sgravio a favore del contribuente e della trasmissione delle notizie
fra direzione regionale delle entrate ed ufficio tributario impositore.
6-bis. In presenza dei presupposti di cui al comma 1, nei confronti dei contribuenti e dei sostituti di imposta per i quali sussistono comprovate difficoltà di ordine economico, l'ufficio delle entrate o il centro di servizio competente per territorio può disporre la sospensione della riscossione del tributo il cui versamento risulta omesso, ritardato o insufficiente e dei relativi interessi per i due anni successivi alla scadenza del pagamento, nonché, alla fine del biennio, la dilazione in dieci rate dello stesso carico. La sospensione e la rateazione sono disposte previo rilascio di apposita garanzia nelle forme di cui all'articolo 38-bis, primo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, e di durata corrispondente al periodo dell'agevolazione concessa. Sono dovuti gli
interessi indicati dall'articolo 21 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, e successive modificazioni.
7. Le disposizioni della presente legge si applicano, per i periodi di imposta precedenti la data della sua entrata in vigore, anche nel caso di incarichi conferiti a soggetti non iscritti in albi professionali.
La presente legge, munita del sigillo dello Stato sarà inserita nella Raccolta ufficiale degli atti normativi della Repubblica italiana. È fatto obbligo a chiunque spetti di osservarla e di farla osservare come legge dello Stato.
1) Ai sensi dell'art. 25, comma
(2) D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472
1. Se la violazione è conseguenza di errore sul fatto, l'agente non è responsabile quando l'errore non è determinato da colpa. Le rilevazioni eseguite nel rispetto della continuità dei valori di bilancio e secondo corretti criteri contabili e le valutazioni eseguite secondo corretti
criteri di stima non danno luogo a violazioni punibili. In ogni caso, non si considerano colpose le violazioni conseguenti a valutazioni estimative, ancorché relative alle operazioni disciplinate dal decreto legislativo 8 ottobre 1997, n. 358, se differiscono da quelle accertate in misura non eccedente il cinque per cento.
2. Non è punibile l'autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscono, nonché da indeterminatezza delle richieste di informazioni o dei modelli per la dichiarazione e per il pagamento.
3. Il contribuente, il sostituto e il responsabile d'imposta non sono punibili quando dimostrano che il pagamento del tributo non è stato eseguito per fatto denunciato all'autorità giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi.
5. Non è punibile chi ha commesso il fatto per forza maggiore.
5-bis. Non sono inoltre punibili le violazioni che non arrecano pregiudizio all'esercizio delle azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta e sul versamento del tributo.
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ALLEGATO
Corte di Cassazione, sez. Tributaria, sent. 15 gennaio 2009, n. 884
Svolgimento del processo
Il Ministero dell'Economia e delle Finanze e l'Agenzia delle Entrate propongono ricorso per cassazione, in base ad un motivo, contro la sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Abruzzo che ha rigettato l'appello dell'Ufficio contro la pronuncia di primo grado, che aveva accolto il ricorso della contribuente contro l'avviso di accertamento con il quale le era stata contestata l'omessa presentazione della dichiarazione IRPEF e liquidata l'imposta (poi regolarmente pagata) e le sanzioni. Assume il giudice tributario che nella specie ricorre l'ipotesi di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, n. 3 (recte: art. 6, comma 3), secondo il quale il contribuente non e' punibile quando dimostri che il pagamento del tributo non e' stato eseguito per fatto denunciato all'autorita' giudiziaria e addebitabile esclusivamente a terzi.
L'intimata non si e' costituita.
Motivi della decisione
1.- Con l'unico motivo i ricorrenti deducono, "in relazione all'art. 360 c.p.c., n. 3 e n. 5", la violazione e falsa applicazione della L. n. 423 del 1995, art. 1 e del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6 assumendo che nella specie ricorrerebbe l'ipotesi di fatto denunciato all'autorita' giudiziaria ma non quella di mancato pagamento addebitabile a terzi, difettando la prova dell'avvenuta consegna della somma di denaro alla consulente incaricata della presentazione della dichiarazione e del pagamento delle imposte.
1.1.- Il mezzo è manifestamente infondato.
Risulta infatti dalla sentenza che la contribuente "per la dichiarazione de qua aveva dato mandato alla propria consulente, cui aveva consegnato la somma necessaria" e che nei confronti della medesima consulente, per tale fatto, era stata esercitata l'azione penale, conclusasi con sentenza ex art. 444 cod. proc. pen., cosicchè è - sempre per quanto risulta dalla sentenza - "documentalmente provato che il mancato pagamento del tributo è dovuto a fatto e colpa di terzo, denunciato, accertato e punito dalla magistratura".
Non sussiste pertanto la denunciata violazione di legge, risultando correttamente interpretata la norma di non punibilità, e d'altro canto la relativa motivazione in fatto - pur genericamente censurata - appare del tutto congrua.
2.- Il ricorso va dunque rigettato.
Non vi è luogo a provvedere sulle spese in difetto di costituzione dell'intimata.
P.Q.M.
Cosi' deciso in Roma, nella Camera di consiglio della sezione tributaria, il 20 novembre 2008.
