La riconosciuta (parziale) deduzione dell’IRAP dalle imposte sul reddito: come fare per il pregresso?


 


Premessa


Il  D.L. n. 185 /08, noto come “decreto anticrisi”, prevede all’art. 6 la deduzione dall’Imposta sul reddito della quota dell’Irap corrispondente al costo del lavoro ed agli interessi passivi sostenuti dal contribuente.


Tale norma è forse frutto della attuale controversia fra l’Amministrazione Finanziaria ed i contribuenti, soggetti all’Irap, i quali hanno ritenuto illegittima la previsione di una indeducibilità totale dell’Irap su cui viene calcolata l’imposta sul reddito (Ires o Irpef che sia). Proprio alla Corte Costituzionale pendono cause aventi per oggetto la questione di “illegittimità costituzionale” dell’art. 1, comma2, del D. Lgs. n. 446/97 nella parte in cui dispone che “l’imposta ha carattere reale e non è deducibile ai fini delle imposte sul reddito”.


Nelle more della pronuncia della Corte Costituzionale, l’intervento legislativo sembra dunque voglia dirimere la questione, mediante sia una disposizione “a regime”, sia una relativa al pregresso.


Vediamo di analizzare l’articolo suddetto, che si compone di quattro commi.


 


La norma


Il comma 1 contiene la disposizione “a regime”, prevedendo come detto la deducibilità di una parte dell’Irap dall’imponibile dell’imposta sul reddito (Ires o Irpef) dovuta a partire dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2008 ( che coincide con il 2008 per i soggetti aventi l’esercizio sociale corrispondente con l’anno solare). La deduzione viene inserita nell’ambito degli “oneri fiscali e contributivi” di cui all’art. 99, comma 1 del Tuir (norma che viene applicata anche al reddito d’impresa prodotto da imprese individuali e società di persone in forza del rinvio contenuto all’art. 56, comma 1 del Tuir).


E’ interessante notare al riguardo che sembrerebbe che anche coloro che producono reddito da lavoro autonomo (se ricorrono i presupposti oggettivi dell’autonoma organizzazione) sarebbero destinatari della disposizione in commento; ciò in quanto la relazione di accompagnamento afferma che, ricorrendone i presupposti, la “deducibilità è ammessa a favore di tutti i soggetti che determinano la base imponibile secondo i criteri ordinari”.


Il comma 2 contiene la disposizione volta a risolvere la situazione pregressa con riguardo ai contribuenti che, alla data di entrata in vigore del decreto legge citato, avevano già presentato istanza di rimborso; viene infatti disposto che, con riferimento ai periodi di imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2008 (quindi, di norma, a partire dall’anno 2007, procedendo a


ritroso), è riconosciuto un rimborso di Ires o Irpef a fronte del riconoscimento della deduzione di una quota di Irap, il quale (rimborso) non potrà comunque superare il limite massimo pari al 10% dell’Irap di competenza di ogni periodo.


Il comma 3 contiene invece la disposizione volta a risolvere la situazione pregressa riferita alla ben più ampia platea dei contribuenti che, alla data di entrata in vigore del decreto legge, non avevano presentato l’istanza di rimborso dell’imposta sul reddito corrispondente all’Irap al tempo non portata in deduzione. Al riguardo, viene previsto che il rimborso dovrà essere richiesto mediante trasmissione all’Agenzia delle Entrate di un’apposita istanza telematica, per i periodi per i quali sia ancora pendente il termine di cui all’art. 38 del DPR n. 602/73; seppure non espressamente specificato, dal punto di vista quantitativo la determinazione del rimborso spettante a tali soggetti dovrebbe avvenire con le stesse modalità previste al comma 2 per coloro che hanno già pendente l’istanza di rimborso.


Il comma 4 infine contiene disposizioni di carattere procedurale e dispositivo, rinviando ad un successivo provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate per le modalità di presentazione delle istanze e per le disposizioni attuative dell’art. 6 in commento, e disponendo lo stanziamento delle somme utili a dare esecuzione ai rimborsi, prevedendo che la liquidazione delle istanze di cui ai commi 2 e 3 debba avvenire nel rispetto dell’ordine cronologico di presentazione.


 


Il recupero del pregresso: il rimborso


In questo articolo, vogliamo soffermarci, più che sul nuovo scenario normativo, sulla situazione degli anni pregressi.


Come detto, i commi 2 e 3 si occupano di indicare la soluzione per riconoscere al contribuente il diritto di recuperare l’imposta sul reddito (Ires od Irpef) da lui assolta negli anni precedenti in misura eccedente, stante l’assoluta indeducibilità dall’imponibile dell’imposta sul reddito dell’Irap pagata dal medesimo soggetto. Si deve al riguardo distinguere fra coloro i quali al 29/11/08 hanno già presentato istanza di rimborso, e quelli che a tale data non l’hanno presentata.


 


I primi non sono tenuti a fare nulla; al riguardo, si ritiene che tra tali soggetti rientrino anche coloro i quali non abbiano ancora instaurato un contenzioso presso la Commissione Tributaria. Questi soggetti, riceveranno la liquidazione di un rimborso pari al minore fra:


– il 10% dell’Irap “dell’anno di competenza” (plafond massimo forfetario);


– l’imposta sul reddito (Ires od Irpef) richiesta a rimborso nell’istanza e corrispondente alla deduzione pari alla quota di Irap riferita alla somma degli importi relativi a interessi passivi ed oneri finanziari assimilati, e spese per il personale dipendente ed assimilato.


 


I secondi (ossia coloro che non hanno presentato alcuna istanza di rimborso) sono tenuti ad attivarsi attraverso la presentazione di una apposita istanza di rimborso da trasmettere all’Agenzia delle Entrate per via telematica, con le modalità che saranno definite in un successivo Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate.


 


Esposta la situazione, può essere utile fare un esempio numerico che aiuti a comprendere l’entità del rimborso che potrà essere conseguito.


Supponiamo che una società abbia la seguente situazione:


– un imponibile Ires pari a 2.000


– un’ Ires pari a 660


– un costo del personale dipendente e assimilato pari a 5.000


– degli oneri finanziari pari a 800


– un’Irap di competenza del periodo pari a 400


 


Alla luce di quanto dispone la norma Alfa potrà attendersi il riconoscimento di un rimborso pari a 40, ossia di una somma pari al minore fra:


– l’Ires sulla quota di Irap gravante su costi del personale ed oneri finanziari, pari a 81,35 (5.000 + 800) x 4,25% x 33%;


– il plafond 10% dell’Irap di competenza: 40 (400 x 10%).


 


 


In merito ai termini per la proposizione dell’istanza di rimborso, occorre ricordare che la norma riconosce il diritto alla presentazione dell’istanza di rimborso “qualora sia ancora pendente il termine di cui all’art. 38 del DPR n. 602/73” il quale, come noto, fissa il termine di decadenza dal diritto al rimborso dei versamenti diretti nei 48 mesi dalla data del versamento.


In merito al termine iniziale da cui fare decorrere i 48 mesi, si ritiene che esso decorra dalla data di pagamento del saldo di ciascun anno; è infatti orientamento consolidato della giurisprudenza individuare tale momento nella data in cui è intervenuto il pagamento a titolo di saldo del tributo, attribuendo all’acconto la natura di versamento provvisorio che assume natura definitiva solo alla chiusura del periodo d’imposta ossia nel momento in cui il contribuente ha conoscenza dell’importo esatto al cui pagamento egli è tenuto; deve ritenersi inapplicabile infatti l’eccezione prevista dalla RM n. 459/08 in quanto essa è valida solo quando il pagamento dell’acconto è intervenuto per un errore materiale commesso dal contribuente, caso in cui il termine dei 48 mesi decorre dalla data del singolo pagamento, anche se eseguito a titolo di acconto, e non da quella della liquidazione del successivo saldo.


Sicchè il primo anno solare per il quale sono oggi pendenti i termini è il 2004.


 


Per i contribuenti che hanno avuto esercizi in perdita, sembra necessario un intervento chiarificatore dell’Agenzia delle Entrate, per evitare una discriminazione di tali soggetti rispetto a coloro che negli anni passati hanno assolto debiti per imposta sul reddito.


 


Per le società di persone e enti assimilati, nonchè  per i soggetti in regime di trasparenza, in assenza di un diverso iter che dovesse essere definito del Provvedimento attuativo, sembra non vi sia altra soluzione che quella di spostare sul singolo socio la produzione dell’istanza di rimborso e la determinazione dell’importo spettante, anche sulla base dei dati comunicatigli dalla società.


 


20 Dicembre 2008


 


Danilo Sciuto


Dottore commercialista in Catania


danilosciuto@https://www.commercialistatelematico.com


 


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