Come può difendersi il contribuente nelle azioni di rimborso


Onere della prova


 


          La regola sostanziale  di riparto dell’onere della prova (onus probandi ei incumbit qui agit non qui negat) posta dall’articolo 2697 del codice civile trova cittadinanza nelle controversie tributarie pur non esprimendo regole proprie dell’ordinamento tributario.


          Non esiste incompatibilità giuridica tra il processo tributario ed i presupposti richiesti dall’istituto dell’onere della prova di cui all’articolo 2697 del c.c.; in buona sostanza, le disposizioni fiscali non pongono divieti espressi od impliciti all’applicazione nella materia tributaria dell’articolo2697 del c.c,. che è una regola di giudizio sul fatto incerto di ausilio per il  giudice che non può emanare decisioni di non liquet.


          L’onere della prova costituisce un elemento ineliminabile nel processo tributario a prescindere dalla natura dispositiva o inquisitoria del processo.


          Il rapporto sostanziale tra il fisco ed il contribuente è quello tra il creditore e il debitore.


 


          Nell’ambito del rapporto d’imposta spetta al fisco l’onere di provare i fatti costitutivi della pretesa erariale mentre incombe sul contribuente la prova del fatto modificativo ed estintivo dell’obbligazione tributaria.


          Il fisco deve fornire la prova dell’esistenza nell’an e nel quantum dei fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria e pertanto non è ammissibile addossare al contribuente l’onere di fornire la prova contraria consistente nell’inesistenza dei fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria affermati e non dimostrati con l’atto impositivo 


          Esso è gravato in sede contenziosa dell’onere di provare i fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria non in quanto autore dell’atto, sottoposto alla verifica della CT, ma perché riveste la posizione sostanziale di creditore.


          La veste di parte attrice in senso sostanziale è assunta dal fisco; il contribuente è formalmente attore ma dal punto di vista sostanziale è il fisco creditore che deve fornire la prova del credito vantato.


          La posizione formale delle parti (ricorrente e resistente) non interessa la regola di riparto dell’onere della prova; è al rapporto sostanziale tra il fisco-creditore ed il contribuente-debitore che si riferisce la regola di cui all’articolo 2697 del c.c..



 


          Motivazione dell’accertamento e fondatezza della pretesa erariale si collocano su piani diversi in quanto esprimono differenziazioni ontologiche e pratiche.


          La prima attiene alla mera dichiarazione degli elementi utilizzati dal fisco nelle sue determinazioni mentre la seconda concerne la dimostrazione di tali elementi fattuali nel processo tributario: la mancata prova della pretesa erariale comporta l’accoglimento del ricorso del contribuente e non già  la nullità per vizi di forma dell’accertamento.


          La motivazione dell’atto impositivo attiene alla legittimità formale dell’avviso mentre la fondatezza della pretesa erariale riguarda il rapporto sostanziale fisco contribuente accertato in sede giurisdizionale; essa attiene unicamente alla legittimità formale e deve essere distinta dalla prova.


          La motivazione si manifesta solo al momento dell’accertamento mentre la fondatezza rileva in sede giurisdizionale; è ipotizzabile, pertanto, la fattispecie i cui l’atto impositivo è legittimo sotto il profilo formale o motivazionale ma non è fondato sotto il profilo sostanziale.


 


          La valutazione delle prove presuppone superato sotto il profilo cronologico, logico e giuridico il controllo sulla legittimità formale dell’atto.


          La motivazione dell’atto circoscrive la latitudine delle difese del fisco in sede giurisdizionale; non è possibile che il fisco in sede giurisdizionale offra la prova di fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria non evidenziati nell’avviso d’accertamento.


          Per appurare la fondatezza della pretesa vantata la CT può applicare  criteri  quali il contegno processuale delle parti di cui all’articolo116 secondo comma del c.p.c., il fatto notorio di cui all’articolo 115, secondo comma, del c.p.c.


 


Azioni di rimborso


 


          Nei processi che traggono origine dal diniego di rimborso dove è il contribuente a dover provare la bontà della propria pretesa ovvero nei giudizi nei quali è posto sul contribuente l’onus probandi (ad es. in materia di riconoscimento di detrazioni), dalla mancata costituzione in giudizio il giudice potrebbe  trarre elementi di convincimento; in sostanza, se agli atti risulta che il contribuente ha fornito elementi di prova idonei, seppure non sufficienti all’accoglimento del ricorso, la contumacia del fisco può rappresentare un elemento che, unitamente agli altri di cui dispone la Commissione, può determinare l’accoglimento della domanda.


          Diversamente, in mancanza di elementi forniti dal contribuente, la contumacia non può rappresentare di per se sola l’unico elemento probatorio su cui basare l’accoglimento del ricorso che in tal caso, darebbe luogo ad una sentenza viziata; la mancata costituzione non assurge automaticamente a disinteresse a coltivare la causa e quindi non può assurgere a unica e sufficiente fonte di prova e di convincimento  del giudice. 


          Peraltro, tale tesi è recessiva poiché di recente è stato statuito dal giudice di legittimità (sentenza n. 1540 del 24 gennaio 2007 della Sezione Tributaria) che la non contestazione attribuisce al comportamento omissivo di una  parte (quella che non ha contestato) idoneità probatoria confermativa di quanto asserito dall’altra parte (quella che ha dedotto il fatto per sostenere la propria azione) ed impedisce al giudice di “riammettere” d’ufficio la natura controversa  del fatto.


          L’avvenuto riconoscimento da parte della Sezione tributaria della Suprema Corte che  i  fatti  addotti  da  una delle parti e non contestati dall’altra sin dal primo grado di giudizio  non debbano più essere provati comporta che, di conseguenza, la commissione adita, pena un vizio di ultrapetizione ex art. 112 del codice di procedura  civile,  non debba ritenere necessaria ulteriore prova dei fatti medesimi. La sentenza che  desse per esistenti  fatti  non contestati dal soggetto contro il quale gli stessi sono invocati sarebbe in palese violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto ed il pronunciato ex art. 112 del codice di procedura civile.


          Giova ricordare, inoltre, che secondo un preciso orientamento (sentenza n. 4239 del 2/03/2004 della sezione V della Corte di cassazione), nell’ipotesi di azione di rimborso, il giudice di merito può ritenere raggiunta la prova del quantum da rimborsare se ciò che afferma il contribuente non è contestato dall’ufficio mediante la produzione della  documentazione in suo possesso.


          Ciò in virtù dell’articolo 6, comma, 4, della legge n. 212/2000 (lo Statuto del contribuente), in base al quale al contribuente non possono, in ogni caso, essere richiesti documenti e informazioni già in possesso dell’Amministrazione.


          Trattasi, secondo la suprema Corte di un principio operante anche nel processo tributario e, pertanto, se la prova di una determinata circostanza (ad esempio, il diritto al rimborso) emerge dalla documentazione in possesso dell’ufficio, quest’ultimo è  tenuto a produrla in giudizio.


 


          D’altra parte, il principio di collaborazione e buona fede tra fisco e contribuente, comporta una diversa ricostruzione dell’onere della prova (Cassazione, sentenza n. 12284 del 5/10/2001); non giova alla pretesa erariale sostenere che, nei processi che trovano origine dal diniego di rimborso , è il contribuente a dover provare la bontà della propria pretesa ovvero che spetta al contribuente l’onus probandi  laddove la documentazione, in possesso dell’ufficio, sia favorevole alla pretesa di rimborso.


          Secondo il ragionamento del giudice di legittimità, anche in mancanza d’elementi forniti dal contribuente, la mancata produzione da parte dell’ufficio di documenti in suo possesso, favorevoli al contribuente, può rappresentare l’unico elemento probatorio su cui basare l’accoglimento del ricorso, che, in tal caso, sfocia in una sentenza non viziata; la mancata produzione di documenti, favorevoli al contribuente, assurge automaticamente per l’ufficio a disinteresse a coltivare la causa e, quindi, costituisce a unica e sufficiente fonte di prova e di convincimento del giudice di merito.


 


Mariagabriella Corbi

17 Dicembre 2008


Partecipa alla discussione sul forum.