IRAP non dovuta dal medico senza dipendenti


I medici convenzionati con il servizio sanitario nazionale non sono tenuti al pagamento dell’Irap se non dispongono di un studio ben attrezzato e con dipendenti.




Quanto precede emerge dalla Sentenza n. 23068 depositata il 9 settembre 2008 della Corte di Cassazione, da cui promana che il requisito dell’autonoma organizzazione, presupposto dell’imposta, ricorre quando il contribuente è il responsabile della stessa organizzazione e impieghi in essa beni strumentali o si avvalga di lavoro altrui..

L’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP), esercitate nel territorio regionale, di cui alla legge n. 662 del 1996, ed istituita con D lgs 15/12/1997, n. 446, è una imposta a carattere reale e non è deducibile ai fini delll’Irpef. Il suo presupposto è l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata finalizzata alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione dei servizi, e detta attività deve essere svolta mediante una “organizzazione autonoma”.


 


         L’accertamento della mancanza di tale condizione rappresenta il presupposto necessario ai fini dell’esclusione dal pagamento dell’imposta per quei soggetti che non si avvalgono di una struttura organizzativa stabile. Ed è proprio sulla sussistenza di tale condizione che la giurisprudenza si è pronunciata ai fini dell’accertamento del rapporto tra attività professionale ed Irap ed una prima sentenza limitativa c’è stata con la pronuncia n. 156 del 2001 della Corte Costituzionale che di fatto ha limitato l’ambito applicativo dell’imposta in relazione all’esatta individuazione della nozione di attività autonomamente organizzata.


 


La sussistenza di un’autonoma organizzazione, come condizione necessaria al fine del pagamento dell’Irap da parte dei soggetti esercenti arti e professione indicati nell’art. 49 del Tuir, va intesa in senso oggettivo come esistenza di un struttura esterna al medico e distinta da lui e non in senso soggettivo come auto organizzazione cerata e gestita dal professionista senza vincoli di subordinazione.


 


L’Irap colpisce un fatto economico diverso dal reddito ovvero il valore aggiunto prodotto da attività autonomamente organizzate. L’imposta, i cui indicatori sono rappresentati dall’autonomia e dall’organizzazione, non colpisce i lavoratori autonomi coordinati e continuati e quelli dipendenti, mentre colpisce i lavoratori autonomi nonché gli esercenti attività professionali che si avvalgono di una apprezzabile autonoma organizzazione. La prova sul tipo di organizzazione per cui è dovuta l’Irap spetta all’ufficio e non al contribuente, emergendo che non ci si può limitare a collegare l’imposta pretesa alla autonomia del contribuente e non anche alla organizzazione (1). 


 


La giurisprudenza di legittimità, partendo dal 2004, ha emesso una serie di sentenze che hanno affermato a più riprese che il presupposto dell’imposta in esame “è l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o alla scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi (2). Il consolidamento di tale orientamento giurisprudenziale ha indotto l’amministrazione finanziaria a fornire le opportune istruzioni operative dapprima con la circolare n. 141 del 1998 e recentemente con la circolare n. 45 del 13 giugno 2008 (Cfr. Sub nota n. 2).


 


         Sul tema in esame, quest’ultima circolare ha escluso un assoggettamento generalizzato all’Irap degli esercenti arti e professioni, invitando gli uffici a prendere posizione anche sulle spese di giudizio e a fornire al giudice elementi che possano giustificare la compensazione delle stesse.


 


         Nella fattispecie portata al vaglio della Corte di Cassazione il contribuente, medico della USL, attese le modeste dimensioni del suo studio, ha chiesto il rimborso dell’Irap versata per gli anni dal 1998 al 2000. Avverso il silenzio rifiuto dell’amministrazione il medico stesso ha proposto ricorso alla Commissione tributaria provinciale che lo ha accolto, mentre l’appello dell’ufficio è stato respinto dai giudici tributari di secondo grado, i quali hanno stabilito che i contribuente aveva diritto al rimborso.


 


         I giudici di legittimità hanno ritenuto, atteso che la ratio decidendi della sentenza di appello era conforme al principio ormai consolidato della Suprema Corte secondo cui, in virtù del combinato disposto degli artt. 2, comma 1, e 3, comma 1. d lgs n. 446 del 1997, che l’esercizio delle attività di lavoro autonomo di cui all’art. 49, comma 1, Dpr n. 917 del 1986, è escluso dall’applicazione dell’imposta qualora si tratti di attività non autonomamente organizzata. Il requisito della autonoma organizzazione, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità, ricorre allorché il contribuente risulti essere il responsabile dell’organizzazione, in qualsiasi forma (non deve essere inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse), e lo stesso utilizzi beni strumentali eccedenti (secondo l’id quod plerumque accidit) il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione (quest’ultima non deve assurgere a mera autoorganizzazione del lavoro individuale), oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui (3).


 


         Alla luce di quanto precede la Suprema Corte ha rigettato l’appello dichiarandolo manifestamente infondato e ha compensato le spese di giustizia, atteso che l’orientamento giurisprudenziale di riferimento è insorto dopo la proposizione del ricorso di specie.


 


Enzo Di Giacomo


24 Settembre 2008








NOTE


 


(1) Cfr. CTR, Sez. 25, Palermo 13 maggio 2008, n. 52. I  giudici tributari, nel considerare che il professionista è escluso dall’Irap, hanno affermato che l’ufficio è tenuto a rimborsare le somme versate e non dovute e conseguentemente pagare le spese di giudizio del contenzioso instaurato.


 



(2) Cass. n. 3678 del 16 febbraio 2007. L’Irap non va applicata ai liberi professionisti (medici, avvocati, commercialisti) che non si avvalgono di una significativa organizzazione di mezzi o uomini in grado di ampliarne i risultati profittevoli. L’applicazione dell’imposta è giustificata solo dalla presenza di una struttura organizzativa esterna al lavoro autonomo.


Cfr. Cass. n. 13810 del 2007; 9213 e 9214 del 2007. Sussiste l’autonoma organizzazione allorché il contribuente è il responsabile dell’organizzazione e non è inserito in strutture riferibili ad altrui responsabilità ed interesse e impiega beni strumentali.


 



(3) Cfr. Cass, 16 febbraio 2007, n. 3676; n. 3673; n. 3680.


Ris. 14 settembre 2007, n. 254, Agenzia delle Entrate. Il requisito dell’organizzazione, presupposto applicativo dell’Irap, è connaturato alla nozione stessa d’impresa, risultando il reddito prodotto dall’attività di promotore finanziario assoggettabile all’imposta.


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