Novità fiscali del 17 luglio 2008: applicazione degli studi di settore più elastica: niente accertamenti automatici; modello 770 semplificato: ancora possibile la presentazione; responsabilità della società per l’amministratore di fatto


 






Indice:


 


1) Applicazione degli studi di settore più elastica: Niente accertamenti automatici


 


2) Modello 770 semplificato: Ancora possibile la presentazione


 


3) Tributi: Responsabilità della società per l’amministratore di fatto


 


4) Accertamento delle imposte sui redditi: Attività di odontoiatra


 


5) Compravendite immobiliari fuori dal valore normale


 


6) Piccole società di capitali: Gli utili extracontabili si presumono distribuiti anche in caso di esercizio chiuso in perdita


 


7) Manovra: Numerose modifiche al provvedimento in aula


 


 


1) Applicazione degli studi di settore più elastica: Niente accertamenti automatici


Gli indicatori di normalità economica hanno natura sperimentale e i relativi maggiori ricavi, compensi o corrispettivi costituiscono presunzioni semplici.


Pertanto, i contribuenti che dichiarano dei ricavi, compensi o corrispettivi inferiori rispetto a quelli desumibili dagli indicatori (di cui all’art. 1, commi 14-bis e 14-ter, della legge Finanziaria 2007) non sono soggetti ad accertamenti automatici e in caso di accertamento spetta all’ufficio accertatore motivare e fornire elementi di prova per gli scostamenti riscontrati


Lo ha ribadito la circolare n. 4/IR, del Consiglio Nazionale dei Dottori commercialisti e degli Esperti contabili, che si è soffermata sulle forme di tutela di cui il contribuente si può avvalere, sia nella fase procedimentale sia in quella contenziosa, nei confronti dell’utilizzo degli studi di settore, alla luce anche dei più recenti interventi normativi in materia che hanno, per la prima volta, sia pure in modo parziale, disciplinato il valore probatorio da attribuire alle risultanze degli studi di settore.


E’ stato rilevato che tale nuova situazione favorevole deriva anche a seguito delle lamentele che sono state elevate dalle associazioni di categoria e dagli ordini professionali, e comunque si è inteso evitare di attribuire alle nuove misure una interpretazione restrittiva che oltrepassa le reali intenzioni del legislatore.


Le novità in materia di accertamento basato sugli studi di settore


Per effetto del D.L. n. 223/2006 [art. 37, comma 2, lettera a)], convertito con modificazioni nella L. n. 248/2006, che ha abrogato i commi 2 e 3 dell’art. 10 della L. n. 146/1998, già dai ricavi e compensi conseguiti nel 2005, l’accertamento mediante studi di settore è stato generalizzato, potendo essere applicato a prescindere dal tipo di contabilità adottato ed anche in caso di scostamento per un singolo periodo d’imposta, salva la possibilità per i contribuenti di adeguare i ricavi e i compensi risultanti dalla contabilità alle risultanze degli studi, entro il termine di presentazione della dichiarazione (art. 2 del D.P.R. n. 195/1999).


In seguito, la Legge Finanziaria per il 2007 (L. n. 296/2006) è intervenuta sul comma 1 dell’art. 10, prevedendo la possibilità di procedere ad accertamento sulla base degli studi “qualora l’ammontare dei ricavi o dei compensi dichiarati risulti inferiore a quello dei ricavi o compensi determinabili sulla base degli studi stessi” e ha introdotto modifiche alle modalità di elaborazione degli studi di settore che determinano un incremento dei ricavi e dei compensi stimati, nonché ha inasprito le sanzioni per l’omissione della comunicazione dei dati rilevanti ovvero per la mendace dichiarazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi.


A seguito dell’introduzione degli indicatori di normalità economica (di seguito INE), prevista dai commi 13 e 14 della Finanziaria 2007, è necessario, però, distinguere nella disciplina degli studi di settore una disciplina “a regime” e una “transitoria”.


La disciplina a regime riguarda gli studi revisionati a partire dal 2008 in cui i ricavi o compensi congrui sono definiti tenendo conto degli INE definitivi previsti dall’art. 10-bis della L. n. 146/1998, introdotto dal comma 13 della Finanziaria 2007.


La disciplina transitoria riguarda gli studi elaborati prima del 2008 in cui i ricavi o compensi congrui sono definiti tenendo conto degli INE transitori previsti dal comma 14 della Finanziaria 2007.


Una volta riscontrati i risultati cui portava l’applicazione di questi ultimi e a seguito delle proteste delle associazioni di categoria e degli Ordini professionali, il legislatore ha introdotto norme che disciplinano espressamente la loro efficacia probatoria.


A seguito delle modifiche apportate dal D.L. n. 81/2007, con il decreto 4 luglio 2007 modificativo del D.M. 20 marzo 2007, con la circ. n. 41/E del 6 luglio 2007 l’Agenzia ha chiarito che è necessario motivare gli eventuali accertamenti posti in essere sulla base degli studi di settore fornendo ulteriori elementi probatori per avvalorare i maggiori ricavi e compensi derivanti dall’applicazione degli INE transitori nonché chiarito che tali accertamenti non possono essere effettuati nei confronti dei contribuenti che, anche per effetto di adeguamento, si collocano tra il livello minimo dei ricavi derivante dall’applicazione degli INE e il livello di congruità puntuale previsto dagli studi.


Ciò anche a seguito del D.L. 2 luglio 2007, n. 81, convertito con modificazioni dalla L. 3 agosto 2007, n. 127 (il quale ha affermato il valore probatorio di mera presunzione semplice degli indicatori di normalità economica transitori, così come è stato ribadito, e sempre con norma di rango primario, che gli scostamenti del reddito dichiarato da quello risultante da tali indicatori non sono soggetti ad accertamenti automatici, e che, in caso di accertamento, spetta all’ufficio motivare e fornire elementi di prova degli scostamenti riscontrati).


Infine, la legge Finanziaria 2008 ha ulteriormente ribadito che, ai fini dell’accertamento, l’Agenzia delle Entrate ha l’onere di motivare e fornire elementi di prova per avvalorare l’attribuzione di maggiori ricavi o compensi derivanti dall’applicazione degli INE transitori, questo fino all’entrata in vigore degli studi di settore revisionati.


La valenza probatoria degli studi di settore secondo le circolari dell’Agenzia delle Entrate


L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che gli INE “transitori” non hanno una piena capacità di rappresentare adeguatamente l’effettiva situazione produttiva del contribuente.


Per questo motivo, la stima dei maggiori ricavi o compensi derivanti dalla loro applicazione può essere utilizzata, in sede di accertamento, con modalità da considerare “sperimentali”.


La presunzione scaturente da detti indicatori, per sua natura, non è qualitativamente diversa da quella che caratterizza l’utilizzo degli studi di settore nel loro complesso.


I maggiori ricavi o compensi da essi desumibili costituiscono, a parere dell’Agenzia, una “presunzione semplice”, “che assume valore probatorio ed efficacia persuasiva in giudizio in quanto dotata dei requisiti della gravità, precisione e concordanza”.


Il contradditorio


L’Agenzia delle Entrate fornito, con la circ. n. 5/E del 2008 si è soffermata sulle “circostanze” la cui valutazione rende le stime da studi – a parere dell’Agenzia – come quelle da cui sia “fondatamente desumibile” l’ammontare dei ricavi, dei compensi e dei corrispettivi effettivamente conseguiti dal contribuente sottoposto ad accertamento.


Una volta espletato il contraddittorio, l’ufficio deve necessariamente tenere in considerazione gli argomenti difensivi addotti dall’interessato, avendo cura di evidenziare nella motivazione le ragioni che l’hanno indotto a non ritenere fondate le controdeduzioni proposte dal contribuente, pena la nullità dell’atto per difetto di motivazione.


Quanto al contribuente, la non partecipazione a tale fase, invece, pur non precludendo a quest’ultimo la possibilità di presentare in giudizio le medesime eccezioni e giustificazioni che avrebbe potuto far valere in sede di contraddittorio anticipato, si legge nella circolare N. 4/IR/2008, comporta di fatto lo svantaggio che l’avviso di accertamento risulta meno attaccabile sul piano della motivazione e il contribuente deve poi confidare nell’infondatezza nel merito della pretesa dell’ufficio.


La motivazione


La motivazione rappresenta un requisito essenziale dell’atto di accertamento, a prescindere dalla metodologia a cui ha fatto ricorso l’amministrazione (analitica o induttiva), che al più può influire sul contenuto della motivazione stessa (ampliarne il contenuto ovvero ridurlo), senza però lederne il minimo essenziale per garantire al contribuente la conoscenza delle ragioni sottese alla maggiore pretesa, la possibilità di contraddirle in sede contenziosa ed il controllo del corretto svolgimento dell’attività svolta dall’amministrazione stessa, nel rispetto dei principi di trasparenza, collaborazione e buon andamento della pubblica amministrazione.


Qualora, infatti, l’ufficio si limitasse a motivare l’atto di accertamento con il mero scostamento dei dati dichiarati dalle risultanze degli studi di settore, si impedirebbe al contribuente di ricostruire l’iter logico-giuridico sotteso all’emissione dell’atto, annullando di fatto la sua possibilità di difesa, resa oltremodo difficile dalla circostanza che lo stesso è chiamato a dimostrare il fatto negativo di non aver conseguito ricavi o compensi pari (o maggiori) rispetto a quelli risultanti dalle medie statistiche di settore.


La necessità di un contenuto minimo obbligatorio della motivazione di un atto di accertamento fondato sugli studi di settore è confermata a livello normativo da due disposizioni: Dall’art. 62-sexies del D.L. n. 331/1993 e dalla previsione del contraddittorio (art. 10, comma 3-bis, della L. n. 146/1998) da effettuarsi obbligatoriamente prima della rettifica del dichiarato.


Anche se l’art. 10, comma 1, della L. n. 146/1998 (unica norma modificata dal Legislatore con la Finanziaria 2007) detta le modalità procedimentali per l’utilizzazione degli studi di settore, la norma che ne stabilisce i presupposti per l’esperibilità in sede d’accertamento è l’art. 62-sexies (norma mai modificata), che richiede per il ricorso alla metodologia analitico-induttiva (di cui all’art. 39, comma 1, lettera d) del D.P.R. n. 600/1973) “l’esistenza di gravi incongruenze” tra quanto dichiarato e quanto desumibile dagli studi di settore.


E poiché la soglia di scostamento tra la misura di questi due valori (dichiarato e rettificato in base a studi) non è predeterminata dalla legge, ma lasciata all’apprezzamento dell’ufficio, quest’ultimo nella motivazione deve dare conto dei criteri in base ai quali ha valutato l’incongruenza nel caso concreto come grave, pena la nullità dell’atto per vizio di motivazione.


Anche secondo la stessa circ. n. 5/E del 2008 dell’Agenzia delle Entrate, l’ufficio, in ogni caso, prima di emettere l’atto di accertamento, non solo deve valutare le eventuali argomentazioni addotte dal contribuente comparso in contraddittorio e motivare in merito alle ragioni che lo hanno portato a disattenderle, ma deve – e ciò anche nel caso in cui il contraddittorio non si sia svolto per assenza del contribuente evidenziare nell’atto le ragioni per le quali ha ritenuto “gravi” le incongruenze rilevate tra i ricavi dichiarati dal contribuente e quelli desumibili dagli studi.


In conclusione, permane in capo all’ufficio un preciso obbligo di motivazione dell’atto di accertamento in grado di conferire nel loro complesso “gravità, precisione e concordanza” alle risultanze degli studi di settore.


(Consiglio Nazionale dei Dottori commercialisti e degli Esperti contabili, circolare n. 4/IR del 14/07/2008)


 


 


2) Modello 770 semplificato: Ancora possibile la presentazione


Dal 11/07/2008 è possibile effettuare il ravvedimento operoso nel caso di mancata presentazione del mod. 770 entro il 10/07/2008.


Infatti, entro 90 giorni dal termine di presentazione della dichiarazione è possibile procedere alla trasmissione, anche se non risulta dovuta alcuna imposta, mediante il pagamento di una sanzione di euro 32 (pari ad 1/8 di euro 258 che è la sanzione minima prevista per tale violazione) a prescindere dagli importi dichiarati.


Tuttavia, si continuano ad applicare, invece, le sanzioni relative alle eventuali violazioni riguardanti il pagamento dei tributi, tranne che non siano state oggetto di ravvedimento. 


Infatti, la regolarizzazione della presentazione della dichiarazione, non consente di avvalersi del ravvedimento operoso sulle altre violazioni, mentre salvaguarda i ravvedimenti effettuati in mancanza di presentazione del modello nei termini. 


In particolare, si applicano le sanzioni in misura pari al 30% dell’importo delle ritenute fiscali non pagate durante il periodo di imposta 2007; in caso di omessa o insufficiente ritenuta, invece, anche se non risulta alcuna somma da versare a titolo di imposta (per non avere operato la ritenuta al percepente) occorre comunque tenere conto che la violazione è pari al 20%  dell’importo non trattenuto.


Oltre le sanzioni, si devono considetare gli interessi calcolati applicando il saggio legale (fino al 31 dicembre 2007 il saggio legale era pari al 2,5% annuo ma dal 1° gennaio 2008 è passato al 3%) da calcolarsi dalla data di scadenza fino alla data di versamento o di contestazione.


Nel caso di errori ed omissioni nelle dichiarazioni incidenti sulla determinazione  e sul pagamento del tributo è possibile procedere alla presentazione di una dichiarazione integrativa (quindi a condizione che ne sia stata presentata una entro 90 giorni dal termine di scadenza) ed al versamento delle maggiori imposte dovute, nonché alle sanzioni ridotte ad un quinto ed agli interessi legali anche successivamente ai novanta giorni  entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo.


Per quanto concerne l’errata compilazione del modello di versamento F24, è  possibile correggere senza l’applicazione di alcuna sanzione i modelli presentati per il versamento mediante istanza ad un ufficio locale dell’Agenzia delle Entrate secondo quanto previsto dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 5 del 21 gennaio 2002.


(Consiglio Nazionale dei Consulenti del Lavoro, nota del 14/07/2008)


 


 


3) Tributi: Responsabilità della società per l’amministratore di fatto


La società risponde verso l’amministrazione finanziaria anche degli illeciti (nella specie, emissione di fatture false) compiuti non dal legale rappresentante ma dall’amministratore di fatto, benché questi non sia neppure socio.


(Corte di Cassazione, sentenza n. 9496 del 11/04/2008)


 


 


4) Accertamento delle imposte sui redditi: Attività di odontoiatra


Ai fini della ricostruzione del reddito e dell’accertamento di tipo analitico-induttivo, ai sensi dell’art. 39 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, l’Ufficio può verificare il consumo dei guanti monouso utilizzati dal contribuente per la sua attività di odontoiatra, dal momento che esiste una correlazione tra il materiale di consumo utilizzato e gli interventi sui pazienti.


(Corte di Cassazione, sentenza n. 14879 del 9 aprile 2008) 


 


 


5) Compravendite immobiliari fuori dal valore normale


Il legislatore nazionale pretende di considerare base imponibile dell’Iva dovuta sulle cessioni immobiliari il valore normale del bene ceduto e non il corrispettivo pattuito.


La disposizione viola le disposizioni comunitarie e evidenzia un ragionamento anomalo.


La Ue ha messo in mora l’Italia circa la compatibilità delle predette disposizioni con la Direttiva 2006/112/Ce.


Un rapporto corretto tra Fisco e contribuenti non può essere impostato sulla base di una presunzione assoluta di occultazione di corrispettivo ogni volta che il valore di mercato sia considerato superiore al prezzo con una valutazione a discrezione dello stesso soggetto interessato a massimizzare il suo introito.


I due anni di sperimentazione che scaturiscono dall’osservatorio immobiliare dell’agenzia del Territorio dimostrano frequentemente che le peculiari condizioni, oggettive e soggettive, in cui avviene la compravendita, divergono sensibilmente dalle teorie di laboratorio.


Deve poi considerarsi che il D.L. n. 223/2006 equipara il valore normale all’importo del mutuo erogato ed oggi le banche non si limitano più a finanziare solo l’80% del valore dell’immobile.


In alcuni casi si finanzia anche più del 100% del valore del bene ipotecato chiedendo alla banca il costo delle imposte sui trasferimenti, il costo del mediatore, eccetera.


(Di A. Busani, in Il Sole 24 Ore del 16/07/2008)


 


 


6) Società di capitali a ristretta base sociale – Utili extracontabili: Si presumono distribuiti anche in caso di esercizio chiuso in perdita


In tema di accertamento delle imposte sui redditi, con riferimento a società di capitali a ristretta base sociale, la mera circostanza della chiusura dell’esercizio con perdite contabili non è sufficiente a superare la presunzione di distribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili accertati sulla base di contabilità in nero.


(Corte di Cassazione, sentenza n. 18640 del 08/07/2008, in Ipsoa del 16/0772008)


 


 


7) Manovra: Numerose modifiche al provvedimento in aula


I deputati delle commissioni Bilancio e Finanze della Camera hanno concluso l’esame del decreto legge sulla manovra economica, in aula da oggi (17 luglio 2008).


Ecco alcune novità introdotte nel decreto di manovra:


Accertamento con adesione: Le somme potranno essere versate a rate e il termine per la comunicazione dell’adesione al fisco passa al 30 settembre. In caso di notifica dei verbali entro il 31 dicembre il termine è prorogato al 30 giugno 2009.


Assegno sociale: Tra i requisiti per ricevere l’assegno sociale viene aggiunta la previsione che i soggetti interessati abbiano lavorato legalmente con un reddito almeno pari all’importo dell’assegno sociale. Passa da cinque a dieci anni il periodo di soggiorno legale necessario per avere diritto all’assegno.


Assicurazioni: Il prelievo applicabile alle riserve matematiche dei rami vita salirà dallo 0,3 allo 0,35 (solo per il 2008 l’aliquota salirà allo 0,39%). Si prevede, a titolo di acconto, il versamento a novembre di una imposta pari allo 0,050 delle riserve matematiche iscritte nel bilancio del periodo d’imposta 2007.


Associati in partecipazione: Si estende agli associati in partecipazione lo scambio di dati tra Agenzia delle Entrate e INPS in funzione antievasione.


Cinque per mille: Aumenta a dotazione per il 5 per mille di 20 milioni nel 2008. Sono anche stati definiti i criteri per individuare i beneficiari 2009. Tra le novità rientreranno nel 5 per mille anche le fondazioni.


Fondi comuni: Aumenta dal 12,5 al 20% dell’imposta sostitutiva per i redditi derivanti da cessione o rimborso di quote di fondi immobiliari chiusi familiari.


Redditi on line: Introdotta una sanatoria per la pubblicazione dei redditi dei contribuenti su Internet operata dall’Agenzia delle Entrate. In deroga al divieto, per «gli elenchi, anche già pubblicati, concernenti i periodi d’imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2004, e comunque fino alla data di entrata in vigore del decreto» la consultazione «può essere effettuata anche mediante l’utilizzo delle reti di comunicazione elettronica».


Riscossione: Si estende agli enti locali che svolgono attività di riscossione delle imposte la possibilità di accesso alla banca dati dell’Agenzia delle entrate.


Robin tax: Eliminate l’ulteriore royalty sulla produzione di idrocarburi e il suo acconto a novembre e il conferimento allo Stato dal 2009 di una quota, espressa in barili, pari all’1% delle produzioni annue ottenute a decorrere dal 10 luglio 2008 dalle concessioni di coltivazioni di idrocarburi. Introdotta anche l’esenzione dall’addizionale Ires di chi opera in via marginale nei settori petrolifero e dell’energia o produce energia con fonti rinnovabili, mentre diventa più pesante il conto per le società che abbiano optato per la tassazione di gruppo perché viene chiarito che l’imposta dovrà essere versata dalle singole società.


Stock option: Introdotta l’esclusione dei redditi derivanti da stock options dalla base imponibile per il calcolo dei contributi previdenziali e assistenziali.


Strumenti metrici: La verifica sarà di competenza dei Comuni e non più delle Camere di
Commercio.


 


 


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A cura di Vincenzo D’Andò


 


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