LE ESCLUSIONI DALL’IRAP




Premessa


All’indomani della diffusione degli orientamenti del Fisco 45/08 in merito ai soggetti passivi a cui spetta l’obbligo di pagare l’Irap, è senz’altro il caso di ritornare sull’argomento.


Oggi si è ancora più convinti che, tolte alcune ipotesi marginali (ad esempio, i contribuenti che hanno i requisiti per essere considerai soggetti “minimi”, nel senso di cui alla legge finanziaria 2008), la valutazione debba avvenire caso per caso, e che quindi sia frutto del convincimento del Giudite Tributario, a cui dunque si dovrà aver cura di fornire il maggior numero di lelementi possibile al fine di poter meglio inquadrare la fattispecie oggetto di esame.


D’altronde, dalla nostra ultima rassegna dedicata, numerosissime sono state le sentenze che hanno affrontato l’argomento.


In questa puntata, che inevitabilmente avrà un seguito, tratteremo principalmente dell’aspetto più controverso ad oggi, ossia quello della “autonoma organizzazione” che è l’ago della bilancia dell’assoggettamento a tale imposta.


 


 


 


Quando si parla di autonoma organizzazione


Costituisce jus receptum nella giurisprudenza di legittimità il principio secondo il quale l’esistenza di una autonoma organizzazione, costituente il presupposto per l’assoggettamento ad imposizione dei soggetti esercenti arti o professioni, indicati nell’art. 49, comma primo, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, esclusi i casi di soggetti inseriti in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse, non deve essere intesa in senso soggettivo, ma oggettivo: essa esige un apparato esterno alla persona del professionista e distinto da lui, risultante dall’aggregazione di beni strumentali e/o di lavoro altrui; di conseguenza, deve essere cassata la sentenza di merito che ha affermato l’assoggettamento ad IRAP di un commercialista in quanto “svolge attività autonomamente organizzata colui che opera in proprio, senza condizionamento né di volontà né di organizzazione altrui, indipendentemente dalla consistenza dell’ organizzazione”.


(Cassazione, sentenze nn. 15774/08 e 10189/08)


 


 


Niente Irap per chi usa un’auto e beni strumentali di modesto valore assoluto


Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto in camera di consiglio ex art. 375 del ricorso della Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’IRAP coinvolge una capacità produttiva “impersonale ed aggiuntiva” rispetto a  quella  propria del professionista (determinata dalla sua cultura e preparazione professionale) e quindi non è soggetto ad IRAP il professionista che utilizzi un’autovettura e beni strumentali di modesto valore (lire 365.000).


(Cassazione, sentenza 11544/08)


 


 


Il ruolo della struttura organizzativa ai fini dell’Irap


Costituisce principio consolidato, che consente l’accoglimento in camera di consiglio ex art. 375 c.p.c. del ricorso del contribuente, l’affermazione secondo cui l’IRAP coinvolge una capacità produttiva “impersonale ed aggiuntiva” rispetto a quella propria del professionista (determinata dalla sua cultura e preparazione professionale) e colpisce un reddito che contenga una parte aggiuntiva di profitto derivante da una struttura organizzativa “esterna”, cioè di un complesso di fattori che per numero, importanza e valore economico siano suscettibili di creare un valore aggiunto rispetto alla mera attività intellettuale supportata dagli strumenti indispensabili e di corredo al know-how del professionista (lavoro dei collaboratori e dipendenti, dal numero e grado di sofisticazione dei supporti tecnici e logistici, dalle prestazioni di terzi, da forme di finanziamento diretto ed indiretto etc..). È il surplus di attività agevolata dalla struttura organizzativa che coadiuva ed integra il professionista nelle incombenze ordinarie, infatti, ad essere interessato dall’imposizione che colpisce l’incremento potenziale, o quid pluris, realizzabile rispetto alla produttività auto organizzata del solo lavoro personale. Viene perciò cassata la sentenza di merito che aveva rigettato il ricorso del contribuente in quanto “l’attività di libero professionista anche qualora fosse svolta nella propria abitazione e senza l’aiuto di collaboratori, non può prescindere da una seppur minima forma di autonoma organizzazione, che costituisce elemento per differenziare tale attività da quella di lavoro dipendente”.


(Cassazione, sentenze nn. 10193/08, 9660/08, 9659/08, 9658/08 e 9657/08)


 


 


Anche un valore di beni non trascurabile può non configurare l’autonoma organizzazione


Costituisce principio consolidato, che consente l’accoglimento in camera di consiglio ex art. 375 c. p. c. del ricorso del contribuente, l’affermazione secondo cui presupposto dell’IRAP è il possesso di beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio della professione o l’avvalersi in modo non occasionale del lavoro altrui. Viene perciò cassata la sentenza di rigetto dell’istanza del contribuente, adottata in esito al mero accertamento dell’utilizzo di beni strumentali di valore non trascurabile, senza valutare, in concreto, se  gli stessi eccedessero, così come fissato dal richiamato orientamento, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività, ed affermando che  “l’elemento discriminante per l’applicazione del tributo, nell’ambito del lavoro autonomo, è l’esistenza di una autonoma organizzazione individuata dalla coordinazione di quantità anche minime di beni e persone che contribuiscono alla formazione del reddito”.


(Cassazione sentenza n. 9569/08)


 


 


Niente Irap per i redditi da cariche sociali


Il libero professionista (nella specie, dottore commercialista) che rivesta la qualifica di membro (Presidente o consigliere) del consiglio di amministrazione di società il quale non sia avvalga di autonoma organizzazione per lo svolgimento fuori studio di tale attività non è soggetto alla disciplina dell’IRAP.


(Commissione tributaria provinciale di Ancona, n. 63/I/08)


 


 


Valutazione dell’esonero da fare anno per anno


Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto  in camera di consiglio ex art. 375 c.p.c. del ricorso della Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’esistenza di una autonoma organizzazione, costituente il presupposto per l’assoggettamento ad imposizione dei soggetti esercenti arti o professioni, indicati nell’art. 49, comma primo, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, esclusi i casi di soggetti inseriti in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse, non deve essere intesa in senso soggettivo, ma oggettivo, nel senso di esigere un apparato esterno alla persona del professionista e distinto da lui, risultante dall’aggregazione di beni strumentali e/o di lavoro altrui, tale organizzazione è riscontrabile ogni qualvolta il professionista si avvalga, in modo non occasionale, di lavoro altrui, o impieghi beni strumentali eccedenti, per quantità o valore, il minimo comunemente ritenuto indispensabile per l’esercizio dell’attività, costituendo indice di tale eccedenza, fra l’altro, l’avvenuta deduzione dei relativi costi ai fini dell’Irpef o dell’Iva, ed incombendo al contribuente che agisce per il rimborso dell’imposta, indebitamente versata, l’onere di provare l’assenza delle predette condizioni;pertanto, un tale accertamento deve essere compiuto con riferimento ai singoli anni d’imposta controversi, in ordine ai quali è stato chiesto il rimborso dell’Irap, atteso che il possesso di tale autonoma organizzazione, com’è facile immaginare, può variare nel tempo essendo libero il professionista di svolgere la propria opera attraverso l’ausilio di essa oppure svolgerla personalmente e senza l’aiuto di una particolare organizzazione.


(Cassazione, sentenze nn. 8374/08, 8373/08, 8372/08, 8369/08, 8368/08, 8320/08, 8319/08 e 8373/08)


 


 


L’Irap e i promotori finanziari


Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto in camera di consiglio ex art. 375 del ricorso dell’Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’attività di un promotore finanziario che non assuma la posizione di lavoratore dipendente non costituisca necessariamente esercizio di impresa e perciò il giudice di merito deve accertare caso per caso se l’operatore finanziario lavoratore autonomo disponga di una struttura organizzata che determini la applicabilità dell’IRAP.


(Cassazione, sentenze nn. 8366/08 e 8360/08)


 


 


Niente Irap per l’amministratore a tempo pieno


Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto in camera di consiglio ex art. 375 c. p. c. del ricorso dell’Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’assoggettamento ad imposizione IRAP dei soggetti esercenti arti o professioni richiede la prova dell’esistenza di un’ “autonoma organizzazione”, che sussiste solo ove il contribuente impieghi beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. Viene perciò confermata la sentenza di merito che aveva escluso l’applicazione dell’imposta all’amministratore a tempo pieno operante presso una società.


(Cassazione, sentenza n. 8358/08)


 


L’autonoma organizzazione di un commercialista


Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto  in camera di consiglio ex art. 375 c.p.c. del  ricorso  dell’Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’assoggettamento ad imposizione IRAP dei soggetti esercenti arti o professioni richiede la prova dell’esistenza di un’ “autonoma organizzazione”, che sussiste solo ove il contribuente impieghi beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. Viene perciò confermata la sentenza di merito che aveva escluso l’applicazione dell’imposta ad un commercialista.


(Cassazione, sentenze nn. 8357/08, 8355/08, 8351/08, 8343/08, 8344/08, 8345/08, 8346/08, 8347/08, 8348/08, 8349/08, 8374/08, 8355/08, 8357/08)


 


 


Niente da fare per i dentisti ?


Costituisce principio consolidato, che consente l’accoglimento in camera di consiglio ex art. 375 c.p.c. del ricorso della Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’assoggettamento ad  imposizione IRAP dei soggetti esercenti arti o professioni (nel caso di specie dentista) non


richiede la prova dell’ esistenza di una struttura in grado di operare anche in assenza del professionista


(Cassazione, sentenza n. 8194/08)


 


 


Quando il professionista è un semplice collaboratore


Laddove il libero professionista operi in qualità di collaboratore con rapporti coordinati e continuativi presso un’altra struttura nella quale sia inserito e renda le proprie prestazioni in favore di detta struttura, soggetta ad altrui interesse e responsabilità, non deve ritenersi suscettibile di applicazione il presupposto dell’IRAP in quanto non sia verificato il requisito dell’autonoma organizzazione in capo al professionista in sé singolarmente considerato.


(Commissione tributaria II grado di Bolzano, sentenza n. 2/II/08)


 


 


La figura dell’agente di commercio tra autonomi ed impresa


Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto in camera di consiglio ex art. 375 c.p.c. del ricorso  della  Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’assoggettamento ad imposizione IRAP dei soggetti esercenti arti o professioni richiede la prova  dell’esistenza di un’“autonoma  organizzazione”, che sussiste solo ove il contribuente impieghi beni strumentali eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui. Questo principio trova applicazione anche nei confronti di un agente di commercio, ove l’Amministrazione non abbia contestato la qualificazione dell’agente come lavoratore autonomo (posto che “la figura dell’agente di commercio di discussa qualificazione giuridica sembra subire la conformazione del concreto atteggiarsi dell’attività fra i poli estremi di quella autonoma e di quella dell’impresa”)


(Cassazione, sentenza n. 7734/08)


 


 


Ancora sull’onere della prova per la non debenza del tributo


Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto in camera di consiglio ex art. 375 c.p.c. del ricorso dell’Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’esistenza di una autonoma organizzazione, costituente il presupposto per l’assoggettamento ad imposizione dei soggetti esercenti arti o professioni, indicati nell’art. 49, comma primo, del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, esclusi i casi di soggetti inseriti in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse, non deve essere intesa in senso soggettivo, ma oggettivo, nel senso di esigere un apparato esterno alla persona del professionista e distinto da lui, risultante dall’aggregazione di beni strumentali e/o di lavoro altrui; tale organizzazione è riscontrabile ogni qualvolta il professionista si avvalga, in modo non occasionale, di lavoro altrui, o impieghi beni strumentali eccedenti, per quantità o valore, il minimo comunemente ritenuto indispensabile per l’esercizio dell’attività, costituendo indice di tale eccedenza, fra l’altro, l’avvenuta deduzione dei relativi costi ai  fini dell’Irpef o dell’Iva, ed incombendo al  contribuente, che agisce per il rimborso dell’imposta, indebitamente versata, l’onere di provare l’assenza delle predette condizioni; che, pertanto, un tale accertamento deve essere compiuto con riferimento ai singoli anni d’imposta controversi, in ordine ai quali è stato chiesto il rimborso dell’Irap, atteso che il possesso di tale autonoma organizzazione, com’è facile immaginare, può variare nel tempo essendo libero il professionista di svolgere la propria opera attraverso l’ausilio di essa oppure svolgerla personalmente e senza l’aiuto di una particolare organizzazione.


(Cassazione, sentenza n. 7721/08)


 


 


E’ sufficiente la mancanza di collaboratori e l’impiego di scarsi beni strumentali


Costituisce principio consolidato, che consente il rigetto in camera di consiglio ex art. 375 c.p.c. del ricorso dell’Amministrazione, l’affermazione secondo cui l’assoggettamento ad imposizione IRAP dei soggetti esercenti arti o professioni richiede la prova dell’ esistenza di un’ “autonoma organizzazione” di natura oggettiva; quindi è correttamente motivata la sentenza che escluda l’applicazione dell’imposta “per avere la contribuente dimostrato di esercitare la propria attività di consulente amministrativo con l’impiego di attrezzature e beni  strumentali di scarso valore e senza l’ausilio di dipendenti e/o di collaboratori esterni”


(Cassazione, sentenza n. 6735/08)


 


 


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