Novità fiscali dell’8 gennaio 2008. In evidenza: nuovi software per aprire la partita IVA; le modalità per i contribuenti minimi che iniziano l’attività nel 2008; aspetti fiscali del fondo patrimoniale


 






Indice:


 


1) Disponibili i nuovi software per la partita IVA: Spiegate le modalità di come si devono comportare i contribuenti minimi che iniziano l’attività nel 2008


 


2) Aspetti fiscali istituto del fondo patrimoniale: Rilevate incongruenze sui pareri del fisco


 


3) Software di compilazione e controllo modello ANR/2


 


4) E’ possibile ricorrere contro atti, anche se non vengono elencati dalla normativa


 


(a cura di Vincenzo D’Andò)


 


 






1) Disponibili i nuovi software per la partita IVA: Spiegate le modalità di come si devono comportare i contribuenti minimi che iniziano l’attività nel 2008


E’ Disponibile, dal 7/1/2008, il Software di compilazione e controllo modelli AA7/9 e AA9/8 (dichiarazioni di inizio attività, variazione dati o cessazione attività ai fini IVA) adeguato alle nuove specifiche tecniche


Nella sezione “Software”, del Sito dell’Agenzia delle Entrate, sono disponibili, per l’ambiente Windows e per l’ambiente MAC, nuove versioni dei pacchetti di compilazione, nonchè del modulo di controllo, del modello AA7/9 (dichiarazione di inizio attività soggetti diversi dalle persone fisiche) e AA9/8 (dichiarazione di variazione dati imprese individuali e lavoratori autonomi).


Il nuovo software consente la predisposizione dei file in conformità alle specifiche tecniche approvate con provvedimenti del 11/12/2007 del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, adeguate alla classificazione delle attività economiche approvata con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 16/11/2007, pubblicata dall’ISTAT, in vigore dal 1/1/2008, che prevede codici a sei cifre.


Viene evidenziato, in particolare nella nota di Entratel, che fino alla approvazione del nuovo modello AA9 i soggetti che iniziano l’attività e intendono aderire al regime dei contribuenti minimi (Circolare n. 73/E del 21/12/2007) devono utilizzare l’attuale modello AA9/8 , nel quale va barrata, nel “quadro B”, la casella denominata “Contribuenti minori”.


La barratura della predetta casella nei modelli AA9/8 presentati da gennaio 2008, così come il valore ‘1’ nel campo “Casella contribuenti minori (ai sensi dell’art.3, comma 168, L.662/1996)” previsto nelle specifiche tecniche relative al record ‘B’ mod. AA9, viene considerata come scelta di adesione al regime dei contribuenti minimi.


Inoltre, dal 1/1/2008 non possono essere più selezionate, nel “quadro B”, le caselle denominate “Contribuenti minimi in franchigia” e “Regime fiscale agevolato per le attività marginali”, giacché relative a norme abrogate.


Infine, viene precisato che per quanto riguarda i soggetti in possesso di una Partita IVA speciale, attribuita sulla base dell’art. 32-bis del DPR 633/1972, gli stessi possono continuare ad utilizzare, nell’esercizio dell’attività, tale numero di partita IVA indipendentemente dal regime che intendono adottare a seguito dell’abrogazione del regime di franchigia di cui al citato art. 32 bis. Non sussiste, pertanto, l’obbligo di presentazione del modello AA9.


Moduli  di software disponibili:


– Attribuzione partita IVA imprese individuali e lavoratori autonomi, versione 1.9.0 del 7/01/2008;


– Variazione dati partita IVA imprese individuali e lavoratori autonomi, versione 1.8.0 del 7/01/2008;


– Attribuzione partita IVA soggetti diversi dalle persone fisiche, versione 1.8.0 del 7/01/2008;


– Variazione dati soggetti diversi dalle persone fisiche, versione 1.7.0 del 7/01/2008;


– Cessazione attività IVA mod. AA7-AA9, versione 1.7.0 del 7/01/2008;


– Programma di controllo, versione 1.5.0 del 7/01/2008.


(Nota Agenzia delle Entrate 07/01/2008)


 


 






2) Aspetti fiscali istituto del fondo patrimoniale: Rilevate incongruenze sui pareri del fisco


Profili fiscali del fondo patrimoniale: Rilevate incongruenze dalla Fondazione Aristeia sull’interpretazione della norma data dall’Agenzia delle Entrate


L’interpretazione della nuova tassazione sugli atti di destinazione patrimoniale, data dall’Agenzia delle Entrate con la circolare 48/E/2007, presenta delle evidenti incongruenze che portano all’anticostituzionalità.


La Fondazione Aristeia, del C.N.D.C., con il documento n. 83/2007 (l’ultimo dell’anno 2007) ha trattato le diverse tematiche impositive legate alla costituzione di un fondo patrimoniale, sia riguardo i profili reddituali, sia l’imposizione indiretta che grava sull’atto di costituzione di un vincolo di destinazione, anche alla luce della difficile interpretazione della nuova disciplina delle imposte indirette che opera sulla costituzione di vincoli di destinazione.


Vediamone di seguito i contenuti più essenziali di tale documento (anche se tutto l’intero ed ampio documento è assai interessante).


Disciplina civilistica del Fondo patrimoniale


Il fondo patrimoniale è uno degli istituti che regolano la vita della famiglia introdotti con la riforma del 1975.


Ai sensi dell’art. 167 del C.c., il fondo è costituito dai due coniugi con atto pubblico o da un terzo, anche mediante testamento, e consiste nella destinazione di determinati beni al soddisfacimento dei bisogni della famiglia, al fine di garantire a questa ultima una certa stabilità economica nel caso di dissesto dei singoli patrimoni dei coniugi.


Lo stesso articolo 167 del Cc. individua i beni che possono essere destinati al fondo patrimoniale in quelli immobili, i mobili iscritti nei pubblici registri e i titoli di credito: i titoli. tuttavia, devono essere vincolati rendendoli nominativi con annotazione del vincolo o “in altro modo idoneo”.


Ai sensi dell’art. 168, comma 3, del Cc., inoltre, per l’amministrazione del fondo valgono le regole dettate per i beni appartenenti alla comunione legale e trovano, quindi, applicazione le disposizioni di cui agli artt. 180 -184 del C.c. ai sensi delle quali l’ordinaria amministrazione spetta ai coniugi disgiuntamente, mentre è necessaria un’azione congiunta per il compimento di atti eccedenti l’ordinaria amministrazione.


Infine, l’art. 169 del Cc. prevede che per alienare, ipotecare, dare in pegno i beni del fondo, è in ogni caso necessario il consenso di entrambi i coniugi, salvo diverse pattuizioni.


Nel caso in cui vi siano figli minori, è necessaria anche l’autorizzazione del giudice che emette un provvedimento in camera di consiglio


L’art. 170 del C.c. regola l’esecuzione forzata sui beni del fondo patrimoniale e sui loro frutti. In deroga al principio generale di cui all’art. 2740 del C.c., sussistono alcuni limiti allo svolgimento dell’azione esecutiva dei terzi creditori dei coniugi: In particolare, l’esecuzione non potrà avere luogo sui beni del fondo e sui loro frutti nell’ipotesi in cui il creditore sia a conoscenza del fatto che il debito è stato contratto per scopi estranei al fabbisogno familiare. Per quanto concerne le modalità di costituzione del fondo patrimoniale viene evidenziato che ciò può avvenire con atto pubblico su iniziativa di uno dei coniugi o di entrambi, o ad opera di un terzo, anche mediante testamento.


In merito al tema della pubblicità necessaria alla costituzione del fondo patrimoniale, affinché possa essere opponibile ai terzi l’appartenenza di taluni beni e frutti al fondo patrimoniale, è necessario che la costituzione di questo ultimo venga annotata a margine dell’atto di matrimonio e, secondo parte della dottrina, che sia adempiuto l’onere della trascrizione nei registri immobiliari per i beni immobili o mobili registrati conferiti.


Le imposte dirette


Il fondo patrimoniale, anche agli effetti tributari, non costituisce un’entità autonoma dotata di una propria soggettività passiva.


Il legislatore, con il comma 1 lett. b) dell’art. 4 del Tuir, ha stabilito che i redditi dei beni appartenenti al fondo sono imputati per metà del loro netto ammontare a ciascuno dei due coniugi, titolari del diritto di usufruirne e di disporne.


Nel caso in cui si verifichi la cessazione del fondo patrimoniale in presenza di figli minori, invece, i redditi dei beni che rimangono destinati al fondo sono imputati per intero al coniuge superstite o al coniuge cui sia stata esclusivamente attribuita l’amministrazione del fondo medesimo.
La norma ha suscitato in taluni autori particolari perplessità.


Nel caso di costituzione del fondo mediante attribuzione di un bene di proprietà di uno dei due coniugi, con espressa riserva di titolarità sul medesimo, la norma fiscale risulterebbe legittima solo nel caso in cui all’altro coniuge venga contestualmente attribuito una sorta di usufrutto sul bene conferito.


Secondo la Fondazione Aristeia, la legittimità dei criteri di imputazione non necessariamente deve trovare fondamento nell’attribuzione ad entrambi i coniugi di un diritto reale di godimento sui beni appartenenti al fondo, come già evidenziato nel documento n. 82 (profili fiscali del trust), nel nostro ordinamento in diverse occasioni il legislatore è ricorso ad analoghi criteri di imputazione del reddito, in cui si prescinde dalla titolarità del soggetto passivo di un diritto reale sulla fonte di reddito.


L’individuazione del soggetto passivo nelle imposte dirette, infatti, avviene in base alla riferibilità a questo ultimo della potenzialità economica evidenziata dal reddito.


Dal momento che detta potenzialità si concretizza, principalmente, nella attitudine del reddito a soddisfare bisogni ed interessi, il reddito va riferito o a quei soggetti al cui soddisfacimento di bisogni ed interessi è destinato, o a coloro che esercitano il potere decisionale in merito alla destinazione del reddito al soddisfacimento di detti bisogni, potere che, in questo caso, viene esercitato dai coniugi congiuntamente.


Un’ulteriore tematica, connessa con la rilevanza assunta nella costruzione della fattispecie impositiva dall’esistenza di un fondo patrimoniale, è quella riconducibile al regime impositivo delle plusvalenze di cui all’art. 67, comma 1 lett. b) – e) del Tuir, ove derivanti dalla cessione di beni immobili o partecipazioni appartenenti al fondo patrimoniale.


In particolare, alla domanda se dette plusvalenze debbano considerarsi redditi derivanti da beni appartenenti al fondo patrimoniale, in base alla constatazione che il criterio di imputazione dei redditi di cui all’art. 4, comma 1 lett. b) del Tuir non attribuisce alcuna rilevanza alla titolarità della fonte reddituale, la Fondazione Aristeia ritiene che le plusvalenze derivanti dalla vendita di detti beni non possono che essere anch’esse considerate redditi dei beni appartenenti al fondo e quindi tassate ai sensi dell’art. 4 del Tuir.


Imposte indirette: Precedenti incertezze interpretative


La costituzione del fondo patrimoniale può avvenire, su iniziativa di uno dei coniugi o di entrambi (con atto pubblico), o ad opera di un terzo (anche mediante testamento) e la proprietà dei beni così conferiti al fondo spetta ad entrambi i coniugi, salvo che sia diversamente stabilito nell’atto di costituzione” (art. 168 C.c.).


Il conferente, quindi, ha la possibilità di disporre in merito alla titolarità dei diritti reali sul bene, per esempio riservandosene la proprietà.


Tale fattispecie aveva suscitato, già prima delle recenti modifiche normative, un ampio dibattito dottrinale, ravvivato, negli ultimi anni, da alcune importanti decisioni della Corte di Cassazione rese con specifico riferimento all’ipotesi in cui la costituzione del fondo avviene su iniziativa di uno dei due coniugi, il quale, nel conferire il bene opera un’espressa riserva di proprietà sul medesimo.


Imposte indirette: Attuale assetto normativo


In sede di emanazione del nuovo regime impositivo delle costituzioni di vincoli di destinazione, si era già consolidata (prassi, giurisprudenza e buona parte della dottrina) l’opinione che non tutte le costituzioni di fondi patrimoniali  comportassero degli effetti traslativi in ordine ai beni destinati al fondo.


L’art. 6 del D.L. 3.10.2006, n. 262. ha introdotto una specifica disciplina volta ad assoggettare ad imposta di registro la costituzione di vincoli di destinazione.


Tale regime fiscale è stato successivamente modificato dalla legge di conversione 24.11.2006, n. 286, la quale, ripristinando l’imposta sulle successioni e donazioni (D.Lgs. n. 346/1990), non ha convertito il suddetto art. 6 ed ha disposto l’applicazione dell’imposta di donazione alla costituzione dei vincoli di destinazione.


Tale normativa non menziona atti di destinazione, ma fa riferimento a tutti quegli atti da cui deriva l’effetto della costituzione di vincoli di destinazione e, quindi, in linea di principio è applicabile anche alla costituzione del fondo patrimoniale.


Tuttavia, affinché un prelievo tributario sia costituzionalmente legittimo è necessario che il medesimo vada a colpire un presupposto che sia indicativo di capacità contributiva.


Un’imposta, quindi, può essere applicata solo in presenza di una manifestazione di capacità contributiva da parte del soggetto passivo e tale capacità contributiva, nell’imposta sulle donazioni e successioni, è da sempre stata rinvenuta nell’incremento patrimoniale che si verifica in capo al beneficiario dell’atto a titolo gratuito.


In base a tale interpretazione, l’imposta di donazione dovrebbe essere applicata alle diverse fattispecie di fondo patrimoniale secondo le seguenti modalità:


1) Fondo patrimoniale costituito mediante destinazione di un bene di proprietà esclusiva di uno dei due coniugi, senza riserva di titolarità del medesimo.


L’imposta si applica su una base imponibile pari al 50% del valore del bene trasferito (corrispondente alla quota di bene che viene trasferita all’altro coniuge), con un’aliquota del 4% sul valore eccedente la franchigia di 1 milione di euro.


2) Fondo patrimoniale costituito mediante destinazione di un bene di proprietà esclusiva di uno dei due coniugi, con riserva di titolarità del medesimo.


La Dottrina e la Corte di Cassazione sono concordi nel ritenere che questa fattispecie non comporti il trasferimento di alcun diritto reale all’altro coniuge non titolare del bene destinato. In questo caso, quindi, non dovrebbe applicarsi alcuna imposta di donazione, poiché non si realizza il presupposto impositivo, necessariamente legato alla manifestazione di una capacità contributiva ma, l’imposta di registro in misura fissa, giacché atto non avente alcun contenuto patrimoniale, sottoposto a registrazione.


3) Fondo patrimoniale costituito mediante destinazione di un bene di proprietà comune dei due coniugi.


Anche questa fattispecie non realizza il trasferimento di alcun diritto reale sul bene, dal momento che il medesimo è già posseduto dai due coniugi in comproprietà conseguentemente, la medesima sarà soggetta ad un regime impositivo analogo a quello delineato al punto 2).


4) Fondo patrimoniale costituito mediante destinazione di un bene di proprietà di un terzo, con riserva di titolarità del medesimo.


Valgono pure le considerazioni del punto 2). Tuttavia, come evidenziato dall’Agenzia delle Entrate nella circolare 30.11.2000, n. 221/E, in questo caso, sebbene non si verifichi l’effetto traslativo della piena proprietà dei beni conferiti, tuttavia, dalla costituzione del fondo deriva per i coniugi il vantaggio, di carattere economico, di utilizzare i frutti prodotti dai beni che vi sono destinati.


Tali frutti saranno destinati da entrambi i coniugi al soddisfacimento dei bisogni familiari cui, altrimenti, avrebbero dovuto provvedere in prima persona.


Pertanto, la costituzione del fondo patrimoniale, in questo caso, fa emergere una certa capacità contributiva in capo ai coniugi e rende legittima l’applicazione dell’imposta di donazione.


Come chiarito nella medesima circolare n. 221/E, ai fini della determinazione della base imponibile su cui calcolare l’imposta, si fa riferimento ai criteri previsti dall’art. 17 del D.Lgs n. 346/1990 per la determinazione delle rendite e sul 50% della base imponibile così calcolata, ciascun coniuge applica l’aliquota d’imposta corrispondente al suo legame con il terzo.
5) Fondo patrimoniale costituito mediante destinazione di un bene di proprietà di un terzo, senza riserva di titolarità del medesimo.


In tale caso, il diritto reale sul bene viene trasferito ai due coniugi nella misura del 50% ciascuno. Per conseguenza, ciascun coniuge é tenuto al pagamento dell’imposta sulle donazioni con una base imponibile pari al 50% del valore del bene trasferito ed un’aliquota individuata in base al rapporto di parentela esistente tra il terzo ed il singolo coniuge.
Qualche spunto in merito all’attuale posizione dell’Agenzia delle Entrate può trarsi da quanto affermato nella circolare 6.8.2007, n. 48/E sull’applicazione dell’imposta sulle donazioni ai vincoli di destinazione, rappresentati dai trust.


In detta sede, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che l’imposta sulle donazioni si deve applicare anche ai trust di scopo (vale a dire i trust senza beneficiari), scontando l’aliquota massima dell’8%.


Volendo trasporre tale interpretazione agli atti di costituzione del fondo patrimoniale, ne deriverebbe che le ipotesi di cui ai precedenti punti 2), 3) e, che non implicano il passaggio di alcun diritto reale sul bene vincolato, verrebbero paradossalmente tassate scontando un’aliquota dell’8%.


Tuttavia, come chiarito nel documento Aristeia n. 82, siffatta interpretazione risulta costituzionalmente illegittima infatti, nei trust di scopo si crea un vincolo di destinazione su dei beni che non saranno mai devoluti a dei beneficiari finali e che, potrebbero potenzialmente restare sempre nel patrimonio del settlor (come nell’ipotesi che sia un trust autodichiarato). Risulta, quindi, difficile ipotizzare una qualunque manifestazione di capacità contributiva, nonché impossibile determinare il rapporto di parentela esistente tra il settlor e il beneficiano finale del trasferimento che è inesistente.


Analoghe considerazioni vengono fatte con riferimento alle ipotesi di costituzione di fondo patrimoniale di cui ai precedenti punti 2), 3) e 4).


Non rimane, quindi, che prendere atto, anche con riferimento a alla costituzione del fondo patrimoniale, che l’interpretazione della nuova disciplina impositiva sugli atti di destinazione patrimoniale, data dall’Agenzia delle Entrate con la circolare 48/E/2007, presenta delle evidenti incongruenze che portano ad un’interpretazione della norma che viola il principio costituzionale di cui all’art. 53 della Cost. e che sono apparentemente dovute ad una forte attenzione a esigenze di gettito.


(Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti Fondazione Aristeia, Documento n. 83  del mese di dicembre 2007)


 


 






3) Software di compilazione e controllo modello ANR/2 (dichiarazioni di variazione dati o cessazione attività di soggetti identificati direttamente ai fini IVA) adeguato alle nuove specifiche tecniche


Nella sezione “Software”, del sito dell’Agenzia delle Entrate, dal 7/1/2008, sono disponibili, per l’ambiente Windows e per l’ambiente MAC, nuove versioni del pacchetto di compilazione, nonchè del modulo di controllo, del modello ANR/2 (dichiarazione di variazione dati o cessazione attività di soggetti identificati direttamente ai fini IVA).


Il nuovo software consente la predisposizione dei file in conformità alle specifiche tecniche approvate con provvedimenti del 11/12/2007 del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, adeguate alla classificazione delle attività economiche approvata con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 16/11/2007, pubblicata dall’ISTAT, in vigore dal 1/1/2008, la quale prevede codici a sei cifre.


Moduli Disponibili:


– Variazione dati e cessazione attività soggetti identificati direttamente, versione 1.2.0 del 7/01/2008;


– Programma di controllo, versione 1.1.0 del 7/01/2008.


(Nota Agenzia delle Entrate 07/01/2008)


 


 






4) E’ possibile ricorrere contro atti, anche se non vengono elencati dalla normativa


L’elencazione tassativa degli atti impugnabili davanti al giudice tributario, non esclude la facoltà del contribuente di impugnare davanti al medesimo giudice anche atti diversi da quelli contenuti in tale elenco.


La Corte di Cassazione ha stabilito che un atto può essere impugnato davanti all’organo giudiziale anche se non è compreso nelle norme sul processo tributario.


Pertanto, nonostante il comma 3 dell’art.19 del D.Lgs. n. 546/1992, prevede che gli atti diversi da quelli indicati non sono autonomamente impugnabili, la Suprema Corte ha ritenuto che la tassatività degli atti elencati non impedisce interpretazioni estensive delle categorie di atti indicati nella norma “nel senso di valutare la intrinseca finalità perseguita dall’atto non limitandosi a un aspetto puramente formale basato sul semplice nomen juris”.


La Cassazione, riprendendo un orientamento recente delle Sezioni Unite, ha, in particolare spiegato che: Costituisce elemento imprescindibile per potersi rivolgere alla commissione tributaria la presenza nell’atto della manifestazione di una compiuta e definita pretesa tributaria.


Ecco di seguito gli atti elencati dalla citata norma:


Art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992, Atti impugnabili e oggetto del ricorso


1. Il ricorso può essere proposto avverso:


a. l’avviso di accertamento del tributo;


b. l’avviso di liquidazione del tributo;


c. il provvedimento che irroga le sanzioni;


d. il ruolo e la cartella di pagamento;


e. l’avviso di mora;


f. gli atti relativi alle operazioni catastali indicate nell’art. 2, comma 3;


g. il rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie ed interessi o altri accessori non dovuti;


h. il diniego o la revoca di agevolazioni o il rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari;


i. ogni altro atto per il quale la legge ne preveda l’autonoma impugnabilità davanti alle commissioni tributarie.


2. Gli atti espressi di cui al comma 1 devono contenere l’indicazione del termine entro il quale il ricorso deve essere proposto e della commissione tributaria competente, nonché delle relative forme da osservare ai sensi dell’art. 20.


3. Gli atti diversi da quelli indicati non sono impugnabili autonomamente. Ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri. La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato, ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo.


 


 


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A cura di Vincenzo D’Andò


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