Aumento di capitale sociale: si presume realizzato con gli utili societari


Come è noto, è ormai acclarata la legittimità della presunzione di distribuzione in capo ai soci degli utili non contabilizzati da parte delle società a ristretta base azionaria.


Da ultimo, tale principio è stato confermato dalla Corte di Cassazione – sentenza n. 21415 del 28.9.2007, dep. l’11.10.2007 – che ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, “atteso che  la  sentenza impugnata è stata resa in violazione del principio elaborato da questa Corte (sentenza n. 7174/2002) e secondo  il  quale,  nel  caso  di  società  a ristretta base sociale, è ammissibile la  presunzione  di  distribuzione  ai soci degli utili non contabilizzati,  la  quale  non  viola  il  divieto  di presunzione di secondo grado, poiché il fatto noto non  è  costituito  dalla sussistenza dei maggiori  redditi  induttivamente  accertati  nei  confronti della società, ma dalla ristrettezza della base sociale  e  dal  vincolo  di solidarietà e di reciproco controllo dei soci che, in tal caso,  normalmente caratterizza la gestione sociali”.


Altri precedenti si riscontrano sulla stessa linea sin dagli anni 90’ – cfr. Cassazione, sentenza 19.2.1990, n. 11785 -.


A distanza di pochi anni – sempre la Cassazione – sentenza n. 21573 del 23 giugno 2005 (dep. il 7 novembre 2005) – ha affermato che qualora il socio di una società a  ristretta  base  azionaria deduca di aver presentato denuncia penale contro l’amministratore, sul  cui conto personale sono stati rinvenuti gli utili  occultati,  il  giudice  di merito deve valutare se questi elementi indiziari siano tali da vincere  la presunzione secondo cui gli utili occulti di una società a  ristretta  base azionaria vengono percepiti dai soci. Per la Corte, l’imputazione si basa su di una regola di esperienza secondo  cui nelle società di capitali in  cui  i  partecipanti  costituiscono  un gruppo ristretto, spesso legato da  vincoli  più  o  meno  stretti  di solidarietà familiare, nella normalità  dei casi, si può ragionevolmente ritenere che gli utili occultati siano stati distribuiti  proporzionalmente ai singoli soci così come avviene per tutti  gli  utili  nelle  società  di persone. In ordine al procedimento presuntivo utilizzato, gli estensori della  sentenza evidenziano che siamo in presenza di una presunzione semplice, provvista certo di una propria validità di fondo, ma basata  sostanzialmente  sull’id quod plerumque accidit. E la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli  utili non contabilizzati di una società di  capitali,  a ristretta  base  azionaria (nel caso di specie, con due soci: marito e moglie), non viene meno per  il fatto che, in sede penale, sia stato accertato che il  socio  di  minoranza (la  moglie)  non  aveva  partecipato  alla  gestione aziendale, semmai avrebbe potuto assumere rilievo una  controversia  civile promossa contro l’amministratore ex art. art. 2392 del codice civile (così si esprime la Cassazione con la sentenza 26.10.2005,  n.  20851).


Ulteriori sentenze sono state emesse di recente, sempre dalla Corte di Cassazione:


·        con la sentenza n. 11724 del 6.4.2006, dep. il 18.5.2006, la Suprema Corte ha affermato che costituisce ius  receptum, nella giurisprudenza di legittimità, il principio secondo il quale  nell’accertamento di maggior base imponibile a carico di una società di capitali a ristretta  base azionaria non occorre una prova specifica dell’attribuzione al socio degli utili non contabilizzati, operando una presunzione relativa di ripartizione pro quota superabile dal contribuente tramite prova contraria e con la dimostrazione che i maggiori ricavi sono stati   accantonati ovvero reinvestiti;


·        con la sentenza n. 25689 del 26.10.2006 (dep. il 4.12.2006) la Corte di Cassazione, nel riconfermare l’indirizzo, lo estende – di fatto – anche in relazione ai proventi illeciti. Per la Cassazione, “gli accertamenti  tributari  di  cui  è  causa  traggono origine da evasione di imposta su vendite di prodotti petroliferi effettuati dalla società partecipata senza contabilizzazione nei libri sociali e dunque di attività di occultamento di ricavi messi in atto dalla stessa società. Non  è  perciò  pertinente  il  richiamo  a  redditi  che  deriverebbero dall’attività  delittuosa  compiuta solo da taluni soci che  non  si rifletterebbe sulla posizione degli altri“;


·        con la sentenza n. 10982 del 3.4.2007, dep. il 14.5.2007, la Corte, una volta acclarata la presunzione secondo cui nelle  società  di capitali a ristretta base sociale i redditi occulti siano stati distribuiti fra i soci, ne discende l’obbligo per la società di provvedere  anche  alle ritenute alla fonte su tali redditi. Del resto, prosegue la Corte, “ex art. 5, comma 1, del D.P.R. n.  597/1973  i  redditi  delle società semplici, in nome collettivo e in accomandita  semplice,  che  hanno nel territorio dello stato la  sede  legale  o  amministrativa  o  l’oggetto principale dell’attività, sono imputati a ciascun  socio, indipendentemente dall’effettiva percezione,   proporzionalmente  alla sua quota di partecipazione agli utili. E nella specie si tratta  appunto di redditi accertati nei confronti della società resistente a seguito di maggior redditi accertati in capo a società in accomandita semplice di cui la  F. resistente era compartecipe in varia misura”; la Corte richiama precedenti pronunce – tra le quali la n. 16885/2003 –  in  cui  si  è osservato che  in  tema  di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di società  di capitali a ristretta base azionaria ovvero a base familiare, pur non sussistendo – a differenza  di una società di persone – una presunzione legale di distribuzione degli utili ai soci, non può considerarsi illogica – tenuto conto della complicità che normalmente avvince un gruppo così  composto – la presunzione (semplice) di distribuzione degli utili extracontabili ai soci. Lo stesso principio è affermato dalla Cassazione nella sentenza del 16.5.2002, n. 7174,  la quale,  nel caso di società a ristretta base azionaria, ha ritenuto ammissibile la presunzione di  distribuzione ai soci degli utili non contabilizzati, presunzione che non  viola, in ogni caso,  il  divieto di presunzione di secondo grado, poiché il fatto noto non è costituito dalla  sussistenza dei maggiori redditi induttivamente accertati nei confronti della società, ma dalla ristrettezza della base sociale e dal  vincolo  di  solidarietà  e  di reciproco controllo dei soci.  Nello  stesso  senso,  Cass.  3.3.2000, n. 2390. Può quindi dirsi ius receptum il principio secondo il quale, nel caso di  società  di  capitali  a  ristretta  base  azionaria,  in  caso  di accertamento  di  utili  non  contabilizzati,  opera   la   presunzione   di attribuzione pro quota ai soci degli utili stessi, salva la prova  contraria che i maggiori ricavi sono stati accantonati o  reinvestiti  (nello  stesso senso vd. anche Cass. n. 20851/2005), con il conseguente obbligo di effettuazione della ritenuta;


·        con la sentenza n. 7910 del 5.3.2007 (dep. il 30.3.2007) la Cassazione ha ritenuto legittima la pretesa erariale per  il  pagamento  dell’Irpef evasa e delle conseguenti sanzioni rivolta al socio accomandatario di una società in accomandita semplice, in conseguenza  dell’accertamento a  suo carico di un maggior reddito, stante la presunzione legale di  avvenuta percezione dei maggiori utili (salva la prova del contrario da parte del contribuente), a prescindere dalle circostanze (ininfluenti   rispetto all’obbligo di pagamento dell’Irpef) relative al carattere reale o  fittizio della società od anche alla sua ammissibilità  o  inammissibilità,  in  base alle norme regolanti l’esercizio delle libere professioni.


 


L’elemento di novità


 


Come abbiamo visto è assolutamente  pacifico  nella  giurisprudenza  della Corte di Cassazione che gli utili extracontabili di una società di  capitale  a  ristretta base azionaria e/o familiare, si presumono percepiti dai soci.


Ma la sentenza della Cassazione n. 24531 del 24 settembre 2007, depositata il 26 novembre 2007, che andiamo ad  annotare, fissa un principio inverso rispetto a quello sopra indicato e cioè che la disponibilità finanziaria dei  soci, manifestata attraverso l’aumento  del  capitale  sociale, lascia presumere che lo stesso derivi dall’occultamento di ricavi imputabili alla  società.


L’interessante e per certi versi nuova questione trae spunto da una verifica fiscale della Guardia di Finanza di Avezzano  nei confronti della A.O. srl, cui faceva seguito l’avviso  di  accertamento da parte dell’ufficio competente.


Il rilievo, contestato dalla Parte, riguardava le anticipazioni infruttifere da parte dei soci: secondo la società nessuna norma  avrebbe  imposto  ai soci di documentare la provenienza del  denaro  versato  nelle  casse  della società.


La Commissione adita  accoglieva  il  ricorso,  annullando  l’avviso  di accertamento.


Avverso  tale  decisione,  l’Ufficio  proponeva  appello  dinanzi   alla Commissione Tributaria Regionale  di  l’Aquila,  che,  con  la  sentenza  n. 107/6/01, pronunciata il 22 maggio 2001  e  depositata  il  3  luglio  2001, confermava la decisione dei primi  giudici,  motivando  il  proprio  operato sull’assunto della mancanza  di  elementi  indiziari  dotati  dei  necessari requisiti legali della gravità, precisione e concordanza.


Per i giudici del riesamel’Ufficio si sarebbe limitato  a  constatare  che  si  trattava  di  una società costituita da componenti dello stesso nucleo  familiare,  ma  questa considerazione non avrebbe potuto sostituire la necessità di addurre  valide prove circa la presunta natura di  reddito  societario  dei  versamenti  dei soci”.


Avverso tale sentenza, l’Amministrazione Finanziaria  proponeva  ricorso per cassazione sorretto da un unico motivo: “omessa motivazione su punto decisivo  della  controversia  (art. 360  n.  5 c.p.c.)“, atteso che la Commissione appellata avrebbe dedotto la motivazione in relazione ad un solo elemento indiziario, laddove, invece, l’accertamento induttivo dell’Ufficio “sarebbe  legittimato dall’esiguità dei redditi dichiarati dai soci, assolutamente inidonei a motivare,  pertanto,  gli ingenti conferimenti fatti alla società, comprensibili solo nel  caso che derivino da redditi d’impresa occultati”.


La Cassazione ha accolto il ricorso dell’Ufficio.


Infatti, “i fatti rilevati dall’Ufficio e posti a fondamento dell’accertamento, ovvero il considerevole aumento di capitale della società costituita a  base familiare da soci, che  risultano  fiscalmente  nullatenenti,  ha  generato nell’Ufficio  la  presunzione  che,  in  effetti,  l’aumento   di   capitale nascondesse l’occultamento fiscale di  redditi  societari  poi  tradotti  in aumento di capitale. Quanto sopra costituisce presunzione, sia pure semplice, che imponeva ai contribuenti di dare conto, in qualche modo, della  provenienza  del  denaro oggetto dell’aumento di capitale”.


E pertanto la sentenza depositata pochi giorni fa osserva che su questo punto, la sentenza impugnata appare ultronea e  carente  nelle sue motivazioni: ultronea nella parte in cui si dice “tutt’al più  si  doveva  accertare, prima, un maggior reddito ai soci, attraverso,  se  del  caso,  accertamento sintetico“, dal momento che “la fattispecie in esame riguarda  unicamente il reddito societario ed i fatti che hanno  dato  vita  alla  presunzione  sono strettamente inerenti alla gestione societaria”. Carente perché l’iter logico seguito “dall’Ufficio è stato ignorato dalla Commissione”.


Gli estensori della sentenza ricordano che “è giurisprudenza di questa Corte che si è in  presenza  di vizio di insufficiente motivazione ove il giudice non indichi  gli  elementi dai quali ha tratto il proprio convincimento, ovvero il criterio logico e la ratio decidendi che lo ha guidato. Il giudice  deve delineare il percorso logico seguito, descrivendo il legame tra gli elementi interni  determinanti che conducono necessariamente ed esclusivamente alla decisione adottata; escludere, attraverso adeguata critica, la rilevanza  di  ogni  elemento esterno  al  percorso  logico  seguito,  di  natura  materiale,   logica   o processuale, ed astrattamente  idoneo  a  delineare  conseguenze  divergenti dall’adottata decisione (ex multis, Cass. 11198/97)”.


 


Gianfranco Antico


5 dicembre 2007


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