Novità fiscali del 16 novembre 2007. In evidenza: IRAP-professionisti; estinzione/sostituzione del vecchio mutuo-prima casa; cooperative e studi di settore


1) Agenzia delle Entrate: Il presupposto impositivo dell’IRAP per i professionisti dopo le recenti sentenze della Cassazione


Non è possibile chiedere con istanza di interpello se ricorra o meno il presupposto impositivo dell’IRAP per i professionisti


Lo ha precisato l’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 326 del 14.11.2007, emanata a seguito di una istanza di interpello presentata da un medico di famiglia in pensione, ma che continua ad esercitare, con partita IVA, la professione di medico effettuando saltuarie sostituzioni di colleghi, utilizzando lo studio e l'”organizzazione” dei medici di volta in volta sostituiti.


Ciò poiché il citato medico riteneva che per le caratteristiche della sua attività professionale e, in particolare, per l’assenza del requisito dell’autonoma organizzazione, non fosse tenuto al pagamento dell’IRAP, riportando la tesi contenuta nella Sentenza della Corte Costituzionale n. 156/2001, la quale esclude l’applicabilità dell’IRAP nel caso di attività professionale svolta in assenza di elementi di autonoma organizzazione.


Pertanto, ha ritenuto di non essere tenuto a compilare il quadro IRAP da allegare al Modello Unico della Dichiarazione annuale dei redditi e di avere diritto a richiedere il rimborso di quanto pagato per l’IRAP dal 2003 ad oggi.


La risposta dell’Agenzia dell’Entrate


Dal canto suo, l’Agenzia delle Entrate ha prima ricordato che il D.Lgs. 15.12.1997, n. 446, istitutivo dell’imposta sulle attività produttive (IRAP), stabilisce all’art. 2, comma 1, che “presupposto dell’imposta é l’esercizio abituale di un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi”.


Poi, relativamente all’esercizio dell’attività professionale, che la Consulta con la sudetta Sentenza n. 156/2001 ha stabilito che non sussiste il presupposto per l’applicazione dell’imposta regionale sulle attività produttive quando detta attività viene svolta in assenza di elementi di organizzazione.


Mentre, precedentemente, l’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 32/2002 ha voluto puntualizzare che la sussistenza, anche minima, del requisito dell’organizzazione costituisce una connotazione tipica dell’attività di lavoro autonomo ed ha precisato che la mancanza di tale requisito si può ravvisare soltanto nelle attività di lavoro autonomo svolte in via occasionale e nelle attività di collaborazione coordinata e continuativa, che si differenzia rispetto all’attività di lavoro autonomo, poiché vengono svolte senza impiego di mezzi propri.


Infine, l’Agenzia delle Entrate ha ricordato che di recente che la querelle dell’assoggettamento ad IRAP dei professionisti privi di autonoma organizzazione é stata esaminata dalla Corte di Cassazione (ad es. con le Sentenze del 16.02.2007, numeri 3674, 3676, 3677).


E adesso alla luce di tale giurisprudenza, la stessa Agenzia delle Entrate ha rilevato che non viene ritenuta “autonomamente organizzata” (e, quindi, è fuori dal campo IRAP) l’attività per lo svolgimento della quale il contribuente si avvale di mezzi personali e materiali che costituiscono un mero ausilio della sua attività personale, simile a quella di cui abitualmente si


avvalgono anche soggetti esclusi dall’applicazione dell’IRAP (collaboratori coordinati e continuativi e dipendenti).


Inoltre, la Corte di Cassazione ha chiarito che l’autonoma organizzazione, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed é insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato,


Infine, secondo l’Agenzia delle Entrate si ha “autonoma organizzazione” (e, quindi, l’assoggettamento ad IRAP) quando il contribuente:


a) Sia sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse;


b) impieghi beni strumentali (mobili diversi dagli strumenti indispensabili per l’esercizio dell’attività o immobili, a qualsiasi titolo posseduti) eccedenti il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui (non necessariamente nella forma del lavoro dipendente).


Fatte tali osservazioni, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che per desumere la sussistenza del requisito dell’organizzazione necessita una complessa indagine di fatto che non è esperibile in sede di istanza di interpello, che è, invece, uno strumento volto alla definizione della portata e dell’ambito applicativo della norma tributaria.


Osservazioni


Alla luce di tale nuova Risoluzione, pare di capire che l’Agenzia delle Entrate non voglia mollare la presa dell’IRAP sulla massa dei professionisti con partita IVA, poiché tutti, o quasi, sono i responsabile dell’organizzazione dello studio.


Invero, la Suprema Corte di Cassazione già, ad esempio, con la Sentenza, Sez. trib., 19/03/2007, n. 6505, ha stabilito che gli esercenti arti e professioni non sono soggetti ad IRAP in difetto del requisito dell’autonoma organizzazione. La Corte di Cassazione, partendo dalla sentenza della Corte Costituzionale n. 156/2001, ha confermato una sentenza del giudice di secondo grado basata sul rilievo che, anche dall’esame del quadro RE del modello UNICO presentato dal contribuente, emerge l’assenza di una struttura organizzativa di rilievo sia per l’irrilevanza dei cespiti ammortizzabili che per l’assenza di spese e costi di gestione significativi negli anni cui è riferita la richiesta di rimborso.


Altresì, la medesima Agenzia delle Entrate pare abbia omesso di commentare le altre diverse Sentenze della Cassazione (si veda l’articolo di V. D’Andò sulla Rivista de Il Sole 24 Ore La Settimana Fiscale n. 15/2007) favorevoli ai professionisti, tra cui la n. 3672 del 16.02.2007, secondo la quale vi è esercizio di «attività autonomamente organizzata» soggetta ad Irap ai sensi dell’art. 2, D.Lgs. 15.12.1997, n. 446 quando l’attività abituale e autonoma del contribuente dà luogo ad un’organizzazione dotata di un minimo di autonomia che potenzi e accresca la capacità produttiva del contribuente stesso.


L’imposta non è, dunque, applicabile ove in concreto i mezzi personali e materiali di cui si sia


avvalso il contribuente costituiscano un mero ausilio della sua attività personale, simile a quello di cui abitualmente dispongono anche soggetti esclusi dalla applicazione dell’Irap (collaboratori continuativi, lavoratori dipendenti).


Non è, perciò, sufficiente quella mera «auto organizzazione» che la tesi erariale riconosce propria anche delle attività abituali che danno luogo all’applicazione dell’Iva.


Per conseguenza, è stato rigettato il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, poiché il giudice di merito ha accertato che il contribuente ha prodotto la documentazione probante lo svolgimento dell’attività professionale di commercialista privo di dipendenti, con attrezzature consistenti nei mobili di ufficio, telefono, automezzo, personal computer e, quindi, ha dimostrato di esercitare la propria attività con impiego di mezzi (beni strumentali) di portata definibile come minima (persino una famiglia comune potrebbe mediamente mediamente dotarsi degli stessi beni) e, appunto, senza dipendenti.


Da tali circostanze, infatti, si desume che l’elemento organizzativo sia pressoché inconsistente e che l’attività del contribuente sia imperniata in modo esclusivo sulla propria persona.


L’organizzazione può essere qualificata come «autonoma» quando sia in grado non solamente di amplificare l’opera del lavoratore autonomo, ma anche di sganciare, almeno potenzialmente, l’attività dell’organizzazione da quella dell’organizzatore.


 


 


2) Avvocati dipendenti del Comune: I compensi pagati concorrono solo alla base imponibile IRAP dell’ente


È esclusa l’applicazione dell’IRAP alle somme erogate dal Comune agli avvocati dipendenti; dette somme non costituiscono, infatti, compensi professionali poiché sono percepite a fronte di una attività esercitata sulla base di un rapporto di lavoro dipendente e rappresentano parte della loro retribuzione; detti compensi concorrono invece alla determinazione della base imponibile dell’ente.


(Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 327/E del 14.11.2007)


 


 


3) Commercio: Autorizzazione regionale per l’attività di vendita di pacchetti turistici


La L.R. n. 23/1997 dell’Emilia Romagna, ha previsto l’obbligo dell’autorizzazione per l’attività di vendita di pacchetti turistici, per tutte le imprese che organizzano e producono viaggi.


Non è stato distinto il tipo di imprese, e neppure sono state esonerate le cooperative da tale adempimento.


Infine, è stato distinto tra vendita a soci e a non soci di dette imprese.


(Consiglio di Stato Sentenza, Sez. V, 09.10.2007, n. 5257)


 


 


4) Comunicazione per la deduzione delle minusvalenze: Gli errori non sono rimediabili


La comunicazione per la deduzione di minusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni costituenti immobilizzazioni di ammontare complessivo superiore a 5 milioni di euro – di cui all’art. 1, comma 4, D.L. n. 209/2002 (convertito in legge n. 265/2002) – non può essere assimilata alla fattispecie disciplinata dall’art. 110, commi 10 e 11, D.P.R. n. 917/1986 per la separata indicazione dei costi sostenuti con imprese domiciliate in Paesi o Territori a regime fiscale privilegiato.


Per conseguenza, per tale comunicazione non valgono le considerazioni contenute nella risoluzione n. 12/E/2006, con cui l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto possibile rimediare ad errori od omissioni della dichiarazione in forza del principio di emendabilità delle dichiarazioni tributarie.


(Interrogazione Camera dei deputati 14.11.2007, n. 5-01757 – Commissione Finanze)


 


 


5) Consorzi agro-alimentari e turistico-alberghieri: Fissate le modalità di concessione dei contributi 2008


Il Ministero del Commercio internazionale ha emanato la circolare n. 20070185371, che fissa le modalità per la concessione, nel 2008, di contributi ai consorzi agro-alimentari, ai consorzi per imprese alberghiere e turistiche, ai sensi dell’art. 10, legge n. 394/1981 e successive modificazioni, e ai consorzi costituiti tra piccole e medie imprese agro-alimentari, ittiche e turistico-alberghiere ai sensi dell’art. 1, comma 935, legge n. 296/2006.


(Circolare Ministero del commercio internazionale 13.11.2007, n. 20070185371)


 


 


6) TFR per crediti di lavoro di ottobre 2007


A seguito del comunicato Istat del 14.11.2007, che ha stabilito in 130,8 l’indice nazionale dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati (FOI) con una variazione di più 0,3% rispetto al mese di settembre 2007, sono stati rielaborati i coefficienti validi per il mese di ottobre 2007 del trattamento di fine rapporto e dei crediti di lavoro.


(Comunicato ISTAT 14.11.2007)


 


 


7) Aiuti di Stato erogati dall’INPS


I datori di lavoro che intendono accedere agli aiuti di Stato di competenza dell’Inps (gli sgravi previsti per il settore marittimo e i benefici contributivi, in misura superiore al 25%, previsti per i contratti di inserimento) devono presentare una dichiarazione sostitutiva, nella quale dichiarano di non aver già beneficato degli aiuti, di averne beneficiato soltanto entro la soglia “de minimis”, oppure di averne beneficiato e avere restituito le somme corrispondenti.


La dichiarazione deve essere effettuata esclusivamente per via telematica, utilizzando il modulo SC36_Aiuti di Stato, disponibile nella sezione modulistica del sito INPS.


(Circolare INPS n. 127 del 13.11.2007)


 


 


8) Addizionale regionale IRPEF Piemonte: nuova soglia di reddito per l’applicazione dell’aliquota dell’1,4%


Per l’anno 2008 la nuova soglia di reddito oltre la quale applicare l’aliquota dell’addizionale all’IRPEF dell’1,4% è fissata in 11.259,56 euro.


Lo ha deciso la Giunta regionale Piemonte con la delibera del 5.11.2007.


(Delibera Regione Piemonte 05.11.2007, n. 51-7368, BUR 15/11/2007, n. 46)


 


 


9) Acquisti intracomunitari: Nuovi obblighi di comunicazione relativi ad acquisti e scambi di veicoli di provenienza comunitaria


È in corso di pubblicazione in G.U. il Decreto dirigenziale 30.10.2007, adottato dal Ministero dei Trasporti di concerto con il direttore dell’Agenzia delle Entrate, che modifica le disposizioni contenute nel decreto 8.6.2005, in tema di obblighi di comunicazione relativi all’acquisto e allo scambio di veicoli di provenienza comunitaria.


(Circolare 14.11.2007, n. prot. 3959 – Ministero dei Trasporti)


 


 


10) Detrazione IRPEF: Estinzione/sostituzione del vecchio mutuo garantito da ipoteca fatto per l’acquisto di prima casa


La detrazione IRPEF del 19% spetta anche se il mutuo è stato stipulato per acquistare un’ulteriore quota di proprietà dell’unità immobiliare.


Lo ha precisato l’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 328 del 14.11.2007, emessa dietro una istanza di interpello presentata da un soggetto che nel 2003 aveva acquistato, in comproprietà, un immobile (con quota del 50%) da adibire ad abitazione principale, contraendo un mutuo di importo superiore al costo dell’immobile.


Nel 2006, il medesimo contribuente acquistava, in comunione con la moglie, la restante quota di proprietà dell’immobile (l’altro 50%), accollandosi la parte di mutuo rimasta a carico del venditore e corrispondendo la rimanente parte del prezzo in contanti.


Nello stesso anno, i coniugi estinguevano il mutuo originario, stipulandone uno nuovo di importo superiore alla residua quota di capitale, maggiorata delle spese e degli oneri correlati.


In precedenza, già la circolare n. 15/2005 aveva chiarito che nell’ipotesi in cui il mutuo contratto per l’acquisto dell’abitazione principale sia di importo superiore rispetto al costo sostenuto per l’acquisto dell’immobile, la percentuale di interessi detraibili è determinata in base alla percentuale “interessi = costo di acquisizione dell’immobile x interessi pagati / capitale dato in mutuo”.


Adesso la nuova risoluzione precisa che di tale percentuale il contribuente ne deve tenere conto anche nel caso in cui estingua il vecchio mutuo e ne stipuli uno nuovo di importo massimo pari al capitale residuo maggiorato delle spese e degli oneri correlati.


La detrazione IRPEF del 19%


L’art. 15, comma 1, lettera b), del Tuir concede una detrazione d’imposta del 19% sugli interessi passivi e relativi oneri accessori pagati in dipendenza di mutui garantiti da ipoteca contratti per l’acquisto dell’unità immobiliare da adibire ad abitazione principale entro un anno dall’acquisto, per un importo non superiore a 3.615,20 euro.


Tuttavia, non si tiene conto del suddetto periodo di tempo nel caso in cui l’originario contratto sia estinto e venga stipulato uno nuovo di importo non superiore alla residua quota di capitale da rimborsare, maggiorata delle spese e degli oneri correlati.


Il nuovo parere dell’Agenzia delle Entrate


La risoluzione n. 328/2007 ha evidenziato il riconoscimento del carattere unitario dell’operazione di estinzione e accensione del nuovo mutuo e della sostanziale continuità del rapporto di mutuo originariamente stipulato, con conseguente conservazione dei benefici fiscali già riconosciuti in relazione al primo contratto.


Tale neo risoluzione ha poi dovuto distinguere (per individuare correttamente l’ammontare degli interessi detraibili) la posizione del contribuente in relazione alla parte del mutuo che era rimasta già dall’inizio a suo esclusivo carico (50%) da quella che lo vedeva interessato con la moglie per l’acquisto della residua quota di proprietà dell’appartamento (restante 50%).


Primo acquisto (50% dell’immobile adibito a prima casa)


Per quanto concerne il mutuo contratto nel 2003, poiché il relativo ammontare era superiore al costo di acquisto dell’immobile, la percentuale di interessi detraibili và determinata in base alla formula sopra indicata (contenuta nella Circolare n. 15/2005, cioè: “interessi = costo di acquisizione dell’immobile x interessi pagati / capitale dato in mutuo”).


Di tale percentuale occorre tenerne conto anche in relazione agli interessi pagati in dipendenza del mutuo contratto nel 2006 ma, naturalmente, limitatamente alla somma utilizzata per estinguere il 50% del capitale residuo del mutuo stipulato.


E’ soltanto tale somma, infatti, che è riferibile al mutuo originariamente contratto per l’acquisto della prima quota di proprietà dell’abitazione avvenuto nel 2003.


Secondo acquisto (restante 50% dello stesso immobile adibito a prima casa)


Per quanto concerne il secondo acquisto della ulteriore quota del 50% di proprietà dell’immobile, avvenuto nel 2006, i due coniugi hanno provveduto ad accollarsi in sede di acquisto in comunione la restante quota del mutuo a carico del precedente proprietario (del 50% della quota complessiva dell’immobile).


Nel caso di specie, considerato che il nuovo contratto nel 2006 è stato stipulato entro l’anno dalla data dell’acquisto della residua quota di proprietà, non si può parlare di rinegoziazione del mutuo originario, (nella forma di estinzione del precedente mutuo accollato e stipula di un nuovo mutuo con surrogazione del precedente creditore), occorrendo, invece, considerare tale mutuo originariamente destinato all’acquisto della rimanente quota di proprietà.


In particolare tale qualifica va attribuita, ai fini della individuazione della quota di interessi detraibili, all’ammontare del nuovo mutuo decurtato della parte riferibile alla estinzione del 50% del capitale residuo del mutuo originariamente contratto.


Qualora l’ammontare in tal modo determinato risulti, come accade nel caso in esame, inferiore al prezzo pagato per l’acquisto della seconda quota di proprietà maggiorato delle spese accessorie, gli interessi riferibili sono interamente detraibili (fermo restando il rispetto della soglia massima di euro 3.615,20, prevista dall’art. 15 del Tuir, da riferire complessivamente ai due coniugi).


Per quanto concerne la detraibilità delle spese sostenute per la stipula del nuovo contratto di mutuo, queste sono detraibili nel periodo d’imposta in cui sono sostenute.


Ai sensi dell’art. 15 citato, infatti, la detrazione spetta anche per gli oneri accessori relativi ai mutui contratti per l’acquisto dell’abitazione principale.


Tali oneri restano detraibili anche in caso di rinegoziazione o di estinzione e stipula di un nuovo mutuo poiché tale ipotesi viene equiparata ai fini della detrazione alla stipula del mutuo originario.


Tali spese, come e’ noto concorrono al limite massimo detraibile di euro di 3.615,20 (complessivamente riferibile ad entrambi i coniugi).


(Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 328/E del 14.11.2007)


 


 


11) Imposte indirette: Trattamento tributario applicabile alla risoluzione per mutuo consenso di una donazione


Ai fini dell’applicazione delle imposte indirette, l’atto di risoluzione consensuale viene considerato un autonomo negozio dispositivo mediante il quale gli eredi del donatario trasferiscono a titolo gratuito al donante l’immobile oggetto della pregressa donazione.


Pertanto l’atto che si deve stipulare và assoggettato all’imposta sulle successioni e donazioni, nonché alle imposte ipotecaria e catastale dovute in misura proporzionale.


Lo ha chiarito l’Agenzia delle Entrate con risoluzione emessa su istanza di interpello presentata da un notaio che ha chiesto di conoscere il trattamento da riservare ai fini dell’imposte indirette ad un atto di risoluzione per mutuo consenso di un contratto di donazione riguardante il trasferimento di alcuni beni immobili.


Il predetto atto di risoluzione viene stipulato – come risulta dalla documentazione allegata all’interpello – tra l’originario donante e gli eredi del donatario.


(Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 329/E del 14.11.2007)


 


 


12) Società cooperative: Inapplicabilità degli studi di settore, quando spetta


Soltanto le cooperative che svolgono attività rivolte esclusivamente a favore dei soci, o associati, o utenti, sono escluse dall’applicabilità degli studi di settore.


Viceversa gli studi di settore si applicano alle società cooperative a c.d. mutualità prevalente cioè quelle società la cui attività viene  svolta a favore dei soci o associati e degli utenti, ma non in via esclusiva).


In tale ultima ipotesi (società cooperative a c.d. mutualità prevalente) gli uffici devono verificare, ai fini dell’applicabilità degli studi di settore, la sussistenza dei requisiti di mutualità.


E’ questo il chiarimento dell’Agenzia delle Entrate, contenuto nella Risoluzione n. 330/2007.


L’art. 2 del Decreto del 30.3.999, individua le categorie di contribuenti alle quali non si applicano gli studi di settore.


Tale norma dispone che gli  studi di settore approvati, tra l’altro, non si applicano:


– Nei confronti delle società cooperative, società consortili e consorzi che operano esclusivamente a favore delle imprese socie o associate;


– nei confronti delle società cooperative costituite da utenti non imprenditori che operano esclusivamente a favore degli utenti stessi.


Le cause di inapplicabilità sono riferite alle cooperative di imprese e quelle di utenti che non operano per conto terzi e che non seguono le ordinarie regole di mercato.


Tali cause di inapplicabilità operano in presenza di attività svolte esclusivamente a favore dei soci o associati o degli utenti.


In caso di attività svolte in via non esclusiva, in sede di contraddittorio con il contribuente, qualora ricorrano le condizioni previste dall’art. 14 del DPR n. 601/1973, gli uffici devono tenere conto, comunque, che tali cooperative operano in situazioni di mercato influenzate dal perseguimento di fini mutualistici che possono incidere in maniera rilevante sui ricavi conseguiti (ad esempio, qualora si sia perseguito l’obbiettivo di ridurre le spese dei soci attraverso lo strumento cooperativo, come potrebbe avvenire nel caso di cooperative edilizie che costruiscono alloggi per i soci).


Pertanto, soltanto le cooperative che svolgono attività rivolte esclusivamente a favore dei soci, o associati, o utenti, sono escluse dall’applicabilità degli studi di settore: Al contrario gli studi di settore si applicano alle società cooperative a c.d. mutualità prevalente (cioè quelle società la cui attività e’ svolta a favore dei soci o associati e degli utenti, ma non in via esclusiva).


In quest’ultima ipotesi (società cooperative a c.d. mutualità prevalente) gli uffici verificano, ai fini dell’applicabilità degli studi di settore, la sussistenza dei requisiti di mutualità.


In particolare viene presunta la sussistenza dei requisiti mutualistici quando negli statuti delle cooperative sono contenute le seguenti clausole:


a) divieto di distribuzione dei dividendi superiori alla ragione dell’interesse legale ragguagliato al capitale effettivamente versato;


b) divieto di distribuzione delle riserve tra i soci durante la vita sociale;


c) devoluzione, in caso di scioglimento della società, dell’intero patrimonio sociale – dedotto soltanto il capitale versato e i dividendi eventualmente maturati – a scopi di pubblica utilità conformi allo spirito mutualistico.


Verificata la sussistenza dei suddetti requisiti, nell’applicazione degli studi di settore alle società cooperative a mutualità prevalente, si deve poi tenere conto delle particolari siituazioni di mercato influenzate dal perseguimento di fini mutualistici che possono incidere in maniera anche rilevante sui ricavi conseguiti.


In sostanza, le particolari situazioni locali, la tipologia di attività, la determinazione del requisito della mutualità và valutata di volta in volta, dagli uffici nei quali è ubicata la società cooperativa.


Mentre, invece, l’individuazione di criteri rigidi ed univoci da utilizzare in sede di contraddittorio da parte degli uffici dell’Agenzia delle Entrate, potrebbe impedire il reale adeguamento dei ricavi alle situazioni di mercato in cui la società cooperativa si trova a svolgere la propria attività.


(Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 330/E del 14.11.2007)


 


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– A cura di Vincenzo D’Andò –


 


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