Anche il Fisco va in vacanza.

L’art. 1 della legge   7 ottobre 1969, n. 742 che, per ius receptum, si applica anche al rito tributario, dispone che “il  decorso dei termini processuali relativi alle giurisdizioni ordinarie ed a quelle amministrative è sospeso di diritto dal 1° agosto al 15 settembre di ciascun anno e riprende a decorrere alla fine del periodo di sospensione”.

Pertanto, durante questi 45 giorni,  tutte le scadenze processuali si interrompono e, nel caso in cui la decorrenza del termine  abbia avuto inizio prima del 1° agosto, il tempo assegnato dal legislatore per il compimento dell’adempimento (presentazione del ricorso, deposito di atti etc…) riprenderà a scorrere alla fine del periodo di sospensione, con ciò determinandosi una parentesi temporale durante la quale non maturano ne’ decadenza, ne’ prescrizione.

Vediamo in dettaglio come si articola l’istituto della sospensione e, soprattutto, quali atti e/o adempimenti sono interessati dalla disciplina, nell’ambito dell’attività di contrasto all’evasione.

Il contenzioso tributario

Il periodo di sospensione vale, innanzitutto, per le liti tributarie.

Pertanto, sono soggetti alla sospensione tutti gli atti dettagliatamente indicati all’art. 19 del D. Lgs. 546/1992, che identifica gli atti impugnabili nonchè l’oggetto del ricorso e precisamente:

·        avvisi di accertamento, di rettifica o di liquidazione del tributo;

·        provvedimento di irrogazione di sanzioni e atto di contestazione; 

·        ruolo, cartella di pagamento e avviso di mora;

·        provvedimento di diniego di agevolazioni o di rigetto di domande di definizione agevolata;

·        rifiuto - espresso o tacito - di restituzione di tributi;

·        ogni altro atto impugnabile davanti ai giudici tributari.

La sospensione trova, quindi,  applicazione per tutti gli adempimenti  processuali cui sono tenuti sia il ricorrente (contribuente) che la parte resistente (uffici finanziari, ente locale, Concessionario per la riscossione) e precisamente:

·        proposizione del ricorso introduttivo;

·        costituzione in giudizio del ricorrente;

·        deposito di documenti e di memorie illustrative;

·        proposizione dell’atto di appello;

·        proposizione del ricorso per Cassazione;

·        riassunzione della causa rinviata dalla Corte di Cassazione alla Commissione tributaria di merito;

·        eventuali adempimenti conseguenti ad avvenimenti che possono causare l’interruzione o sospensione del processo, secondo quanto previsto dagli artt. 39 e 40 del D. Lgs. 546/1992.

Per esplicita previsione contenuta nell’art. 3 della legge 742/1996, la sospensione non si applica ai procedimenti cautelari, vista la natura particolarmente delicata di tali controversie, per le quali assume particolare rilevanza la celerità di trattazione. 

Nell’ambito del processo tributario tale esclusione ha ovvie conseguenze sul piano organizzativo delle Commissioni tributarie, nelle quali almeno una sezione, nel periodo di sospensione feriale dei termini processuali, assicurerà lo svolgimento delle udienze sulle domande relative alla concessione di ipoteca o l'autorizzazione al sequestro conservativo, a garanzia del credito fiscale emergente in base al processo verbale di constatazione, all'atto di contestazione delle violazioni o al provvedimento di irrogazione della sanzione.

L’accertamento con adesione

Per dar modo all’ufficio ed al contribuente di valutare  con la dovuta attenzione il contenuto dell’atto di accertamento cui l’istanza di adesione si riferisce, il legislatore delegato ha responsabilmente previsto una sospensione di 90 giorni dei termini per ricorrere, decorrenti dalla data di presentazione dell’istanza da parte del contribuente. 

Più precisamente, la relazione governativa al D.Lgs. n. 218/1997 chiarisce che se la definizione non si formalizza nel lasso di tempo intercorrente fra la notifica dell'accertamento e il termine di scadenza per la relativa impugnazione, la proposizione di quest'ultima comporta rinuncia all'istanza di accertamento con adesione.

Le istruzioni ministeriali contenute nella  circ. 235/E/1997  precisano che “per i termini di impugnazione si deve ovviamente considerare anche la sospensione feriale, dal 1° agosto al 15 settembre di ogni anno, prevista dalla legge 7 ottobre 1969, n. 742”.

Cosicché, in caso di presentazione dell’istanza,  20 giorni dopo la notifica dell’atto di accertamento e/o rettifica comincerà la sospensione dei 90 giorni, al termine della quale  - in caso di esito negativo del contraddittorio - riprenderanno a trascorrere i normali termini a difesa,  che consentiranno al contribuente di presentare il  ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale nei successivi 40 giorni.

Un’ulteriore precisazione in tal senso è stata offerta con la  ris. 159/E dell’11 novembre 1999, ribadendo che  il periodo di sospensione di 90 giorni, di cui all’art.6, comma 3, del D.Lgs. 218/1997, rientra - per logica connessione con i termini processuali - nell’ambito applicativo dell’art.1, secondo periodo, della richiamata legge  742/1969, dal momento che i due periodi di sospensione in argomento assolvono a diverse finalità: quello feriale è collegato al periodo in cui ricadono i termini processuali, mentre quello dei 90 giorni è connesso, invece, ad un proficuo esercizio del contraddittorio in sede di concordato.

Pertanto,  tali distinti periodi di sospensione non possono che applicarsi cumulativamente, così che il periodo di sospensione feriale è applicabile ogni qual volta il periodo di sospensione di 90 giorni venga a ricadere, come termine iniziale o come termine finale, nell’arco temporale che va dal 1° agosto al 15 settembre, come anche nell’ipotesi in cui il periodo feriale sia ricompreso nel periodo dei 90 giorni.

Per completezza, vale la pena di precisare che si tratta di effetti di sospensione automatica, i quali si verificano a prescindere dall’esito del contraddittorio e dell’eventuale perfezionamento o meno dell’adesione, così come confermato  dall’Agenzia delle Entrate con la circ. 65/2001, con la quale è stato precisato che il periodo di sospensione di 90 giorni non costituisce termine di riferimento per la conclusione del procedimento di accertamento con adesione, dato che la sottoscrizione dell'atto può "…validamente intervenire entro il termine ultimo d'impugnazione", comprensivo sia dei 90 concessi dal D.Lgs  218/1997, sia dei 45 giorni per la sospensione feriale.

Pagamento di atti derivanti da attività di contrasto all’evasione

Strettamente dipendenti e connessi alla sospensione dei termini processuali sono anche gli istituti  della definizione agevolata delle sanzioni e della rinuncia all’impugnazione, rispettivamente disciplinati dall’art. 17, secondo comma,  del D. Lgs. 472/1997 e dall’art. 15 del D. Lgs. 218/1997: entrambe le norme, infatti, riconnettono gli effetti premiali ivi contenuti alla circostanza che il pagamento intervenga “entro i termini di proposizione del ricorso”.

Pertanto, la sospensione dei termini processuali ed il conseguente “slittamento” dell’eventuale proposizione del gravame, consente al contribuente di disporre di ulteriori 45 giorni per effettuare i pagamenti utili alla definizione della controversia.

Vale la pena di rammentare che la definizione agevolata (art. 17 D. Lgs. 472/1997) è riferita esclusivamente alle sanzioni  e non comporta acquiescenza rispetto al tributo mentre la rinuncia all’impugnazione (art. 15 D. Lgs. 218/1997) comporta – oltre la riduzione ad un quarto delle sanzioni – la definitività del provvedimento di accertamento e gli ulteriori effetti previsti dall’art. 2, commi 3, 4 e 5 dello stesso decreto.

Sempre in tema di definizione agevolata delle sanzioni, la sospensione dei termini feriali si applica anche al procedimento di irrogazione delle sanzioni, disciplinato dall’art. 16 del D. Lgs. 472/1997 (come modificato dall’art. 2 del D. Lgs. 99/2000), che  consente al trasgressore e agli obbligati in solido di definire la controversia con il pagamento di un importo pari ad un quarto della sanzione indicata, qualora tale pagamento intervenga “entro il termine di proposizione del ricorso”.

Le memorie difensive dello Statuto del Contribuente

A mente del comma 7 dell’art.12 della Legge n. 212/2000, il contribuente sottoposto a verifica ha il diritto di formulare osservazioni e richieste entro 60 giorni dal ricevimento (rectius: notifica) del processo verbale di constatazione da parte degli organi di verifica: le osservazioni formulate saranno oggetto di valutazione da parte degli uffici dell’amministrazione finanziaria, imponendo all’attività di accertamento dell’ufficio una battuta d’arresto della durata di almeno 60 giorni.

Il fine del legislatore – manifesto e condivisibile – consiste nel “costringere” l’Ufficio ad un’attività di lettura critica del p.v.c. e, se del caso, ad intervenire fattivamente nell’integrazione degli elementi di accertamento eventualmente errati o carenti, sulla base di precisi input forniti dal contribuente: tale norma, quindi, si inserisce a pieno titolo nel ridisegnato rapporto fisco-contribuente, con l’intento di  riequilibrare con incisività tale rapporto attraverso l’instaurazione del dialogo, vera carta  vincente nel nuovo assetto delineato dallo Statuto.

A stretto rigore normativo il riferimento ai termini processuali consente di affermare la non applicabilità della sospensione feriale.

La chiusura degli esercizi per mancata emissione dello scontrino e/o della ricevuta fiscale

Come è noto, in forza della modifica apportata da ultimo dall’art. 1, commi da 8 a 8-ter, del D.L.n.262/2006, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre 2006, n.286 “qualora siano  state  contestate  ai  sensi  dell'art. 16  del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, nel corso di un  quinquennio, tre distinte violazioni dell'obbligo di emettere la ricevuta fiscale  o  lo scontrino fiscale, anche se non sono state irrogate sanzioni accessorie  in applicazione delle disposizioni del citato decreto legislativo n.  472  del 1997,  è  disposta  la  sospensione  della  licenza  o  dell'autorizzazione all'esercizio dell'attività ovvero  dell'esercizio  dell'attività  medesima per un periodo da tre giorni ad un mese. In deroga all'art.19,  comma 7, del medesimo decreto legislativo n. 472 del 1997,  il  provvedimento  di sospensione  è  immediatamente  esecutivo.  Se  l'importo  complessivo  dei corrispettivi oggetto di contestazione eccede la somma di  euro  50.000  la sospensione è disposta per un periodo da un mese a sei mesi".

La sospensione è  disposta  dalla  direzione regionale dell'Agenzia delle entrate competente per territorio in relazione al domicilio fiscale del  contribuente. 

Gli  atti  di  sospensione  devono essere notificati, a pena di decadenza, entro sei mesi da  quando  è  stata contestata la terza violazione.

L'esecuzione e  la  verifica  dell'effettivo  adempimento  delle sospensioni di cui al comma 2  è  effettuata  dall'Agenzia  delle  entrate, ovvero dalla Guardia di finanza, ai sensi dell'articolo del decreto  del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.

L'esecuzione della sospensione è assicurata con il sigillo dell'organo procedente e con le sottoscrizioni del personale incaricato ovvero con altro mezzo idoneo a indicare il  vincolo  imposto  a fini fiscali.

Le disposizioni di cui all'art. 12, commi da 2  a  2-quater, del D.Lgs. n.471/1997, si  applicano  alle violazioni constatate a decorrere dalla data di  entrata  in  vigore  della legge di conversione (29 novembre 2006).

Per le violazioni già constatate alla medesima data si applicano le disposizioni previdenti.

Si evidenzia che l’Agenzia delle Entrate – con la R.M. n. 150/E del 4 luglio 2007 - è tornata sull’argomento, in ordine al legittimo esercizio, da parte dell'Amministrazione finanziaria, del citato potere di sospensione nei casi in cui il trasgressore abbia  definito in via agevolata la sanzione principale ai sensi dell'art. 16, comma 3,  del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472.

Le Entrate affermano che le disposizioni di cui al D.L. n. 262 del 2006 hanno confermato che la sanzione della sospensione in questione è disposta "anche se non sono state irrogate sanzioni accessorie in applicazione  delle  disposizioni  del citato D.Lgs. n.  472  del  1997",  riprendendo  in  tal  modo  la  medesima previsione contenuta nel precedente testo dell'art. 12, comma 2, del  D.Lgs. n. 471 del 1997.

La  problematica  posta all’esame  -  come  visto  -  concerne la possibilità  di  estendere  alla  sanzione  in  esame  gli   effetti   della definizione  in  via  agevolata  della  sanzione  principale,   disciplinata dall'art.16, comma 3, del D.Lgs. n. 472 del 1997.

In forza di  quest'ultima disposizione di favore il trasgressore può, infatti, definire la  violazione con il pagamento di un importo pari ad un quarto della sanzione  indicata  e tale definizione "impedisce l'irrogazione delle sanzioni accessorie".

La R.M. n.150/2007 ricorda che sulla specifica questione l'Amministrazione  finanziaria  è  intervenuta con la circolare n.23/E del 25 gennaio  1999,  chiarendo  che  la  sanzione della  sospensione  della  licenza   o   dell'autorizzazione   all'esercizio dell'attività ovvero all'esercizio dell'attività medesima "va essenzialmente applicata  quand'anche  il  soggetto  interessato  abbia  definito  in   via agevolata la sanzione principale e, di conseguenza, non sia stato  possibile in precedenza irrogare alcuna pena  accessoria". 

Tale  posizione  si  fonda sull'interpretazione letterale del comma 2 dell'art.12  del  D.Lgs.  n. 471 del 1997, rimasto sostanzialmente immutato sul punto, in base  al  quale  la sospensione di cui si tratta è disposta a prescindere dalla circostanza  che siano state, o meno, irrogate le sanzioni accessorie previste dal D.Lgs.  n. 472 del 1997”.

Ne  deriva  che  l'effetto  di  impedire  l'irrogazione  delle  sanzioni accessorie  a  seguito  dell'intervenuta  definizione   agevolata   di   cui all'art.16 del D.Lgs. n. 472 del 1997 non può operare per  la  sanzione  in argomento, in quanto quest'ultima gode di una disciplina speciale.

Fatta questa necessaria premessa giuridica, possiamo affermare che la chiusura degli esercizi potrà avvenire anche d’estate, in quanto non trattasi di termini processuali.

Pertanto, anche nel mese estivo gli uffici potranno legittimamente procedere alla chiusura degli esercizi dei furbi che non emettono lo scontrino fiscale o non rilasciano la ricevuta fiscale.

Gianfranco Antico

Agosto 2007