Le verifiche fiscali – XIX parte

di Rassegna di Giurisprudenza

Pubblicato il 18 luglio 2007

Premessa

Nel nostro filone di rassegne giurisprudenziali dedicate ai poteri del Fisco durante le verifiche, è arrivata la volta della illustrazione di alcune interessanti sentenze che toccano un argomento abbastanza “sentito”, ossia quello delle percentuali di ricarico, utilizzate spesso dal Fisco per presumere importi non fatturati. Già in passato abbiamo avuto modo di presentare alcune di queste sentenza, ma adesso il tempo ne ha prodotto delle altre, molto interessanti per chi deve redigere dei ricorsi, e non solo.

 

Il ricalcolo calcolato su attività affini

In tema di accertamento delle imposte dirette e in presenza di una contabilità regolarmente tenuta, l’accertamento dei maggiori ricavi può essere affidato alla considerazione della difformità di percentuale di ricarico applicata dal contribuente rispetto a quella mediamente riscontrata nel settore di appartenenza soltanto se essa raggiunga livelli di abnormità e irragionevolezza tali da privare la documentazione contabile di ogni attendibilità. Diversamente siffatta difformità rimane sul piano del mero indizio, ove si consideri che gli indici elaborati per un determinato settore merceologico, pur basati su criteri statistici, non integrano un fatto noto e certo e non sono idonei, da soli, a integrare una prova per presunzioni.

(Cassazione, sentenza n. 8880/07)

 

 

Limiti e validità dell’accertamento basato sulle percentuali di ricarico

E’ legittimo il recupero annullato in C.T.P. poiché  L’ufficio ha provato l’esistenza dei recuperi relativi ai ricavi non dichiarati attraverso elaborazioni e calcoli e presenza di irregolarità  nella registrazione contabile delle scritture.

La esiguità ed oggettiva  non persuasività della percentuale di ricarico del 17% invocata dalla cooperativa per l’anno d’imposta 1995 ha portato l’Ufficio a procedere con accertamento induttivo, così giungendo, attraverso elaborazioni e calcoli compiutamente illustrati in atti, alla percentuale di ricarico sul venduto del 95%. La parte ricorrente oppone che L’Ufficio avrebbe dovuto dapprima individuare ed indicare incompletezze, falsità, inesattezze in dati enunziati nella dichiarazione, rilevate attraverso l’ispezione delle scritture contabili o da dati e notizie comunque raccolti, potendo desumersi l’esistenza di ricavi non dichiarati anche attraverso presunzioni semplici aventi i requisiti di leggi. Ma, non può costituire ostacolo alla rettifica fiscale la assenza di irregolarità formali nella contabilità, e legittima dunque è la via alternativa del ricorso a valutazioni presuntive.

(Commissione Tributaria Regionale di Genova, sentenza n. 77/1/06)

 

 

Le percentuali possono essere riferite solo a una parte delle merci.

In tema di accertamento induttivo l’indagine volta all’individuazione delle quote di ricarico non può ritenersi viziata sul piano della plausibilità del risultato solo perché rimanda, anziché all’intera categoria delle merci commercializzate nella ditta verificata, a un campione significativo di articoli prescelti. L’amministrazione finanziaria, infatti, non è tenuta a verificare la generalità dei dati di  riscontro ben potendosi basare su quelli ritenuti sintomatici ai fini dell’indagine ricostruttiva del reddito del contribuente.

(Cassazione, Sentenza n. 25684/06)

 

 

Le percentuali vanno parametrate senz’altro alla tipologia di merci più venduta.

L’ufficio delle imposte può rettificare il reddito di un’impresa commerciale tenendo conto della percentuale media di ricarico dei soli articoli più venduti. Tanto più, se la società ha praticato degli sconti alla clientela superiori a quelli di solito concessi. In questi casi, dunque, non c’è nessuna violazione dell’articolo 39 del dpr n. 600/73 (accertamento fondato su indizi gravi precisi e concordanti). E, soprattutto, il contribuente non può invocare la cosiddetta media aritmetica ponderata.

(Cassazione, Sentenza n. 9141/06)

 

 

Quando le percentuali valgono da sole

La divergenza che emerge dal raffronto tra le percentuali di ricarico risultanti dalla dichiarazione di una società e quelle risultanti da uno studio dell’Amministrazione finanziaria come mediamente applicate dalle imprese dello stesso settore non è mai da sola sufficiente a giustificare una rettifica del reddito ai sensi dell’art. 39, co.1, lett. d), D.P.R. 29.9.1973. n. 600, in quanto non integra le presunzioni gravi, precise e concordanti previste dalla norma stessa. La rettifica sarebbe giustificata solo se tale divergenza fosse assolutamente abnorme o fosse il risultato di un’attività palesemente antieconomico o in contrasto con il senso comune. In linea di massima, è quindi necessario, al fine dell’accertamento, qualche ulteriore elemento che abbia valore presuntivo del maggior reddito accertato.

(Cassazione, Sentenza n. 2380/06)

 

 

I limiti al valore indiziario delle percentuali di ricarico

Costituisce principio consolidato nella giurisprudenza della Corte, tale da giustificare l’accoglimento del ricorso del contribuente in camera di consiglio ex art. 375 del codice di procedura civile, l’affermazione secondo cui le percentuali di ricarico elaborate dall’amministrazione non costituiscono, di per sé, un fatto noto da cui si possa dedurre il “fatto ignoto” costituito dal reddito dell’impresa, salvo prova contraria a carico del contribuente. E’ infatti necessario che le percentuali di ricarico siano ancorate a specifiche circostanze che possono far presumere l’omessa dichiarazione di corrispettivi.

(Cassazione, Sentenza n. 643/06)

 

 

Insufficienti se da sole le percentuali di ricarico

E’ legittimo l’avviso di accertamento che disattenda la contabilità (apparentemente) regolare dell’azienda sulla base di congrue percentuali di ricarico ricavate da studi di settore. Occorre però che l’Amministrazione provi la concreta esistenza di circostanze idonee, gravi ed afferenti, per ritenere accertata sia l’inattendibilità delle scritture contabili sia la rideterminazione quantitativa del reddito. In particolare, il giudice deve valutare se la divergenza tra la percentuale di ricarico di 10,62 %, risultante dalla contabilità ( nel caso di specie, si trattava di un commerciante al minuto di pezzi di ricambio per auto), sia abnorme rispetto a quella del 24,39 % ricavata dall’ufficio in relazione a dieci prodotti asseritamene significativi.

(Cassazione, Sentenza n. 26388/05)

 

 

Il ruolo del giudice davanti a stime esagerate

Qualora il giudice di merito ritenga accertate vendite superiori al dichiarato, ma non applicabile la percentuale di ricarico indicata dall’ufficio ( in quanto giustificata con un generico richiamo agli “studi di settore”), non può limitarsi ad annullare l’avviso di accertamento, dovendo entrare nel merito ed indicare la percentuale ritenuta congrua.

(Cassazione, Sentenza n. 17925/05)

 

 

L’incidenza sui ricavi del costo del lavoro

La percentuale di incidenza sui ricavi del costo del lavoro (pur se ripresa da precedenti denunce di redditi dello stesso contribuente) non costituisce un parametro fisso ed immutabile nel tempo cui si possa ancorare un accertamento induttivo, in quanto l’ammontare dei ricavi dipende anche da molteplici altri fattori. La Corte, pertanto, rigetta il ricorso dell’ufficio avverso la sentenza di merito di annullamento dell’accertamento dell’ufficio, il quale aveva elevato i ricavi - e quindi, i redditi- tenendo fermo il rapporto tra costo del lavoro e ricavi risultanti dalle denunce precedenti.

(Cassazione, Sentenza n. 19005/05)

 

 

La quantificazione della percentuale di ricarico

La regolarità formale della contabilità d’impresa non preclude l’accertamento induttivo, sia quando il reddito che ne risulti contrasti radicalmente con i parametri della ragionevolezza (quali possono emergere dalle percentuali di ricarico), sia quando tale reddito sia rideterminato mediante il ricorso ad elementi indiziari (anche percentuali di ricarico) che siano confortati da specifiche considerazioni attinenti al settore di attività ed ai caratteri dell’azienda. La Cassazione rigetta quindi il ricorso contro la sentenza di merito che aveva motivatamente ritenuto, per un’azienda fornitrice di carni ad aziende sanitarie, inattendibile la percentuale di ricarico del 10 % e congruo il ricarico del 20 % indicato dall’ufficio).

(Cassazione, Sentenza n. 19260/05)

 

 

Le percentuali di ricarico sono elementi insufficienti

Le percentuali di ricarico non costituiscono un fatto certo e noto sul quale sia possibile fondare una presunzione di reddito ex art. 2727 del codice civile, ma solo estrapolazioni statistiche di realtà non omogenee, da cui deriva una regola di esperienza in base alla quale è lecito ritenere meno frequenti i casi (che pure si verificano) che molto si allontanano dai valori medi rispetto a quelli che ad essi si avvicinano. Pertanto, le percentuali di ricarico non sono, di per sé, idonee a  costituire presunzioni “gravi e precise”, relative ad una specifica impresa, in grado di giustificare un accertamento induttivo che disattenda la contabilità regolarmente tenuta (nel caso di specie, l’Amministrazione aveva presunto una percentuale di ricarico del 35 % sulla vendita di immobili).

(Cassazione, Sentenza n. 18038/05)

 

 

Il valore delle percentuali di ricarico

Le percentuali di ricarico sono presunzioni semplici - desunte da dati di comune esperienza ed esplicitate attraverso un adeguato ragionamento - che consentono di risalire dal fatto noto al fatto ignoto e che possono essere legittimamente utilizzate dall’Amministrazione e dal giudice (nel caso di specie, il giudice aveva utilizzato la percentuale di ricarico per risalire dal valore di vendita dei beni sottratti, denunciato da un orefice vittima di una rapina, al prezzo di acquisto dei beni stessi).

(Cassazione, Sentenza n. 18032/05)

 

 

 

Illegittimo l’accertamento con le medie di settore

L’infedeltà della dichiarazione Iva non può essere desunta dal solo fatto che la percentuale di ricarico della merce venduta è inferiore alla media riscontrabile nel settore specifico, in aziende similari. Le medie di settore, infatti, non costituiscono il “fatto noto”, dal quale procedere a determinare quello ignoto rappresentato dall’evasione Iva. E neanche un dato sufficiente a invertire l’onere della prova, facendolo passare a carico del contribuente.

(Cassazione, Sentenza n. 641/06)

 

 

Le percentuali di ricarico nei ristoranti

I ricavi di un’impresa che svolge l’attività di ristorazione possono essere determinati in base al prezzo medio del pasto-tipo rilevato dalle ricevute fiscali emesse. Assumono rilievo anche la tipologia delle portate e la composizione merceologica di ciascun pasto. Questi criteri adottati dal fisco comportano “una ricostruzione congrua e adeguata del volume complessivo di affari realizzato dagli intimati nell’anno di riferimento”. Verificato lo scostamento dei ricavi o compensi dichiarati rispetto a quelli attribuibili al contribuente in relazione alla specifica attività svolta, l’amministrazione può avvalersi della presunzione per ritenere inattendibile la contabilità di impresa e procedere ad accertamento induttivo, basandosi su alcuni indici che ritenga significativi. Quindi, può fare riferimento agli acquisti di beni e servizi, ai prezzi medi praticati, ai consumi di materie prime e sussidiarie, al capitale investito, all’impiego di attività lavorativa, ai beni strumentali impiegati, alla localizzazione dell’attività.

(Cassazione, Sentenza n. 19077/05)

 

 

Le percentuali di ricarico vanno rapportate alla situazione della società

La divergenza tra le percentuali di ricarico accertate dal Fisco rispetto a quelle applicate dal contribuente non sono sufficienti a  giustificare la rettifica del reddito d’impresa, a meno che non si tratti “ di divergenza assolutamente abnorme o di risultato dell’attività palesemente antieconomico o in contrasto con il  senso comune”. A sostegno della legittimità dell’accertamento servono altri elementi che vanno tratti dalla situazione della stessa società verificata. L’andamento negativo dell’attività economica oggettivamente fatto registrare dalla società nel suo ultimo periodo di vita, correttamente è stata ritenuta dal giudice di merito inidonea ad integrare presunzione grave e precisa nei sensi auspicati dall’Amministrazione, e pertanto irrilevante al fine di giustificare la contestata rettifica.

(Cassazione, Sentenza n. 2380/06)

 

 

Un ricarico esiguo significa evasione

La manifesta irrisorietà della percentuale di ricarico, “contraria ad ogni dato di mercato”, rappresenta una presunzione di evasione fiscale. Di conseguenza, le Entrate possono rettificare il reddito in base all’articolo 39, comma 1, lettera d) del Dpr 600/73. L’accertamento analitico induttivo è ammesso anche in presenza di scritture contabili formalmente regolari e non importa che l’ufficio “si sia limitato a rettificare i ricavi dichiarati in modo del tutto svincolato dalle risultanze contabili”. Basta che la contabilità presenti inesattezze capaci di motivare il potere di rettifica, in base a presunzioni gravi, precise e concordanti. Nel caso in questione, l’ufficio fiscale aveva preso di mira un commerciante di elettrodomestici che dichiarava una quota di ricarico pari al 6,6 %. Un margine così ridotto da risultare inattendibile.

(Cassazione, Sentenza n. 21575/05)