Territorialità delle prestazioni di intermediazione


Con l’art. 1 – comma 325 della Legge Finanziaria 2007, il legislatore Nazionale ha recepito una norma comunitaria afferente il criterio della territorialità in relazione alle prestazioni di intermediazione.


 


Facendo un passo indietro, è opportuno ricordare che con la novella direttiva rifusa 2006/112/Ce (che ha di fatto sostituito la VI direttiva n. 77/388), il legislatore comunitario  ha approfittato per introdurre una serie “limitata” di modifiche sostanziali, plasmate anche sulla base delle sentenze emanate dalla Corte Europea di Bruxelles.


 


Direttiva n. 112/2006 – Art. 44 – Prestazioni di servizio effettuate da intermediari


 


In particolare l’art. 44 della novella direttiva comunitaria, ha precisato che la territorialità delle prestazioni di intermediazione  (tra cui quelle relative alla cessione di beni mobili) è da individuarsi nel luogo ove avviene l’Operazione Principale a cui si riferisce, salvo in cui il destinatario (committente) della prestazione resa dall’intermediario si sia identificato  ai fini dell’Iva in uno Stato membro diverso da quello nel cui territorio è effettuata tale operazione ovvero è avvenuta l’operazione principale; pertanto in tal caso il luogo della prestazione resa dall’intermediario, si considererà situato nel territorio dello Stato membro nel quale si è identificato il committente.


 


Successivamente, l’art. 44 della direttiva 2006/112/Ce  veniva recepito dal Legislatore nazionale nel comma 325 della Legge Finanziaria 2007, il quale a sua volta integrava il 4° comma dell’art. 7 del D.P.R. n 633/72, mediante l’inserimento della lettera f-quinquies).


 


La nuova disposizione contemplata appunto nella lettera f-quinquies), disciplina in modo specifico la territorialità delle prestazioni  di intermediazione aggiungendo un ulteriore criterio specifico, destinato ad individuare il luogo di tassazione dell’IVA sulle prestazioni di intermediazione diverse da quelle elencate dall’art. 7 – 4° del D.P.R. n. 633/72.


 


Disciplina Transitoria degli scambi intracomunitari – D.L. 331/93


 


Occorre ricordare però che un’analoga norma, afferente la territorialità delle prestazioni di intermediazione, era già prevista dall’art. 40 – comma 8 del D.L. n. 331/93, il quale però seppur inserito nel contesto del regime transitorio degli scambi intracomunitari, a differenza delle altre prestazioni di servizio, non faceva alcun riferimento alle operazioni di intermediazione poste in essere nell’ambito comunitario. In pratica, l’applicazione del criterio specifico previsto dal comma 8 dell’art. 40 del D.L. n. 331/93, non risultava del tutto chiaro ovvero non si capiva se per l’applicazione dello stesso criterio, fosse richiesta la localizzazione dell’operazione (intermediata) in uno dei paesi membri.


 


Infatti, non si capiva se per una intermediazione relativa ad una cessione di beni, il comma 8 era applicabile all’operazione di cessione localizzata in un paese comunitario o anche alle cessioni extra-Ue.


 


In sostanza ai sensi del comma 8 dell’art. 40 del D.L. n.  331/93, la prestazione posta in essere dall’intermediario, si considera localizzata in Italia quando:


 


ü      l’operazione principale viene effettuata in Italia e il committente dell’intermediario non è un soggetto passivo stabilito in altro Stato membro;


 


oppure


 


ü      l’operazione principale è effettuata in un altro stato membro e il committente dell’intermediario è un soggetto passivo italiano.


 


Viceversa, la prestazione di intermediazione non si considera effettuata in Italia quando:


 


ü      il committente dell’intermediario è un soggetto passivo stabilito in altro Stato membro;


 


oppure


 


ü      l’operazione principale viene effettuata fuori dalla Ue.


 


Per esempio, nel caso di una vendita di beni tra due operatori italiani, intermediata da un tedesco, non era chiaro se tale fattispecie rientrasse nella disciplina del comma 8 dell’art. 40 del D.L. n. 331/93, in quanto i beni non venivano compravenduti tra Stati membri diversi e, quindi, tale operazione sarebbe stata “trattata” con il criterio generale dei cui al 3° comma dell’art. 7 del D.P.R. n. 633/72, con la conseguenza appunto che l’intermediazione venisse assoggettata ad Iva in Germania, luogo appunto di residenza del prestatore.


 


Viceversa, anche una prestazione di intermediazione posta in essere da un operatore italiano residente, afferente una cessione di beni tra due paesi extra-Ue  (Giappone – Libia) avrebbe dovuto considerarsi territoriale in Italia in virtù del principio generale di cui al 3° comma dell’art. 7 D.P.R. n. 633/72.


 


Lettera f-quinquies del 4° comma – art. 7 D.P.R. n. 633/72


 


La nuova disposizione contemplata appunto nella lettera f-quinquies), prevede che le prestazioni di intermediazione si considerano effettuate in Italia quando l’operazione intermediata è ivi effettuata ovvero avviene nello Stato italiano, salvo che l’operazione intermediata non sia stata commissionata da un soggetto passivo residente in un altro paese membro. Inoltre, si considerano “in ogni caso” effettuate in Italia se il committente è ivi soggetto passivo d’imposta.


 


Dalla lettura del secondo periodo della lettera f-quinquies, si rileva che le intermediazioni commissionate da soggetti passivi italiani, si considerano comunque attratte nel territorio italiano, a prescindere ove avviene l’operazione principale.


 


Questo eccesso di regole per lo più contrastanti tra loro (Cfr. Direttiva 112/2006, disciplina transitoria 331/93 e art. 7 – 4° comma lettera f-quinquies),  ha di fatto generato nuovi dubbi da parte degli operatori.


 


Infatti, l’ultimo periodo della lettera f-quinquies parrebbe considerare imponibile nel territorio italiano  l’intermediazione fornita ad un soggetto passivo italiano per una vendita di beni avvenuta tra due paesi extra-ue , (…omissis…si considerano “in ogni caso” effettuate in Italia se il committente è ivi soggetto passivo d’imposta).


 


Il problema principale però, è dato dalla persistenza del comma  8 dell’art. 40 del D.L. n. 331/73, che sarebbe invece dovuto essere stato abrogato in  seguito dell’introduzione della lettera f-quinquies.


 


Il paradosso di una norma domestica che è stata appositamente emanata per far chiarezza, viene invece ad essere causa di ulteriori incertezze in quanto incongruente con la disciplina transitoria delle operazioni intracomunitarie e dell’Iva.


 


Allo stato attuale, un intermediario italiano,  potrà trovarsi nelle condizioni di non sapere quale disposizione normativa indicare in fattura.


 


Per esempio, se un soggetto passivo italiano esegue una prestazione di intermediazione in uno Stato comunitario (che non sia l’Italia) e, a fronte di tale prestazione  percepisce una provvigione da un soggetto passivo stabilito in altro Stato membro, l’intermediario italiano si domanderà come catalogare in fattura tale operazione ovvero se considerarla “non imponibile” ai sensi dell’art. 40  comma 8 D.L. n. 331/93 oppure non territoriale ai sensi dell’art. 7 – 4° comma lettera – f-quinquies D.P.R. n. 633/72.


 


Inoltre, a seconda di quali delle predette disposizioni l’intermediario decida di applicare in fattura, si avrà un diverso risultato sia in termini di obblighi dichiarativi (intrastat) e contabili sia in termini di costituzione del plafond; infatti  se le prestazioni di intermediazione vengono individuate come “non imponibili” Art. 40 – comma 9, esse concorreranno alla formazione del plafond mentre se catalogate come Art. 7 – 4° comma – lett. f-quiquies, esse verranno considerate “non soggette” ovvero “fuori campo” perché mancanti del requisito territoriale e quindi non concorrenti al plafond.


 


Paolo Giovannetti


 


Febbraio 2007


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