La rettifica dichiarazione dei redditi pro contribuente è possibile solo entro l'anno successivo


La dichiarazione integrativa, che contiene variazioni a favore del contribuente, può essere presentata soltanto entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo.


Lo ha precisato l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 24 del 14.02.2007,  che ha, quindi, evidenziato come la stessa dichiarazione non possa più essere presentata decorso il termine di presentazione della dichiarazione del successivo periodo d’imposta.


Si tratta della possibilità di rettificare a proprio favore la dichiarazione dei redditi ai sensi dell’art. 2, comma 8-bis, del D.P.R. n. 322/1998 (aggiunto dall’art. 2, comma 1, lett. e), del D.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435).


Quesito


Non essendo stata indicata una minusvalenza all’interno della dichiarazione dei redditi relativa del periodo d’imposta 2003, una S.p.A. ha chiesto di conoscere, all’Agenzia delle Entrate, se ai fini del recupero delle imposte versate in eccesso a causa della mancata deduzione potesse ancora presentare una dichiarazione integrativa ai sensi dell’art. 2, comma 8, del D.P.R. n. 322/1998 oppure un’apposita istanza di rimborso ai sensi dell’art. 38 del D.P.R. n. 602/1973.


Parere dell’agenzia delle entrate


L’Agenzia delle Entrate ha risposto che la stessa circolare n. 6/E del 25.1.2002 aveva già chiarito come la dichiarazione integrativa per correggere errori favorevoli al contribuente che non potesse essere presentata decorso il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo.


A tal fine la norma prevede che il contribuente possa integrare a suo favore le dichiarazioni dei redditi, dell’IRAP e dei sostituti d’imposta, per correggere errori o omissioni che abbiano determinato un maggiore reddito o, comunque, un maggiore debito o un minore credito d’imposta.


Tale integrazione va fatta, ha evidenziato l’Agenzia delle Entrate, mediante una successiva dichiarazione che va prodotta entro il termine di presentazione di quella relativa al periodo d’imposta successivo.


Ha, inoltre, rilevato che il principio di emendabilità della dichiarazione a favore del contribuente, mediante presentazione di istanza di rimborso nei termini previsti dall’art. 38 del D.P.R. n. 602/1973, come affermato dalle sezioni unite della Cassazione con la sentenza n. 17394 del 6.12.2002, vada riferito alla disciplina vigente prima della modifica apportata dall’art. 2, comma 1, lett. e), del D.P.R. n. 435/2001.


Secondo la risoluzione n. 24/2007, l’orientamento della Cassazione (concernente la possibilità di emendare la dichiarazione nel più ampio termine previsto per la presentazione dell’istanza di rimborso), concerne i casi in cui non esistano specifiche norme che disciplinano i tempi e le modalità della rettifica della dichiarazione (risoluzione n. 12/E del 17 gennaio 2006) e, nel caso particolare, vale per il periodo antecedente il 1.1.2002, data di entrata in vigore del comma 8-bis dell’art. 2 del D.P.R. n. 322/1998.


A conferma di ciò, la suddetta risoluzione ha richiamato la sentenza della Corte di Cassazione n. 4238 del 2.3.2004, secondo cui la richiesta di rimborso, ai sensi della normativa vigente prima dell’entrata in vigore del comma 8-bis dell’art. 2 del D.P.R. n. 322/1998, é idonea a rettificare in senso favorevole al contribuente la dichiarazione dei redditi della quale questo dimostri l’erroneità, dato che non vi sono, prima del 2001, termini di decadenza (diversi da quelli previsti per il rimborso) per tale rettifica favorevole.


Peraltro, ha, infine, sottolineato, l’Agenzia delle Entrate, tale posizione é stata ribadita dalla Suprema Corte con la sentenza n. 19480 del 29 settembre 2004.


Mancata o tardiva presentazione delle dichiarazioni fiscali: possibilità di regolarizzazione


Alla luce dei chiarimenti emanati dall’Agenzia delle Entrate (Circolare n. 54/E del 19/06/02), di seguito si propone una panoramica delle soluzioni concesse dal legislatore ai contribuenti per correggere le eventuali distrazioni commesse nella compilazione dei modelli annuali fiscali.


Come è noto l’art. 2 comma 1, lett. c, del DPR 435/2001 (pubblicato sulla G.U. n. 292/2001), che ha sostituito l’attuale comma 8 dell’art. 2 del DPR 322/98  e ha introdotto il nuovo comma 8-bis,  è in vigore dal 1.1.2002.


Ad esempio, al contribuente, che avesse dichiarato maggiori redditi o avesse usufruito di minori crediti, poteva rettificare senza sanzioni i modelli relativi al periodo d’imposta 2000, in particolare entro il 31.10.2002 apportando correzioni mediante la presentazione di successiva dichiarazione integrativa delle seguenti dichiarazioni (Unico 2001):


– dei redditi,


– dell’IRAP,


– dei sostituti d’imposta.


Correzioni favorevoli al contribuente (senza sanzioni)


Entrando in dettaglio, se il contribuente ha indicato erroneamente nella propria dichiarazione dei redditi (presentata nei termini o entro 90 giorni dalla scadenza) un maggiore reddito, un maggiore debito d’imposta o un minore credito d’imposta, può presentare, senza sanzioni, una dichiarazione integrativa entro il termine stabilito per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo su modelli conformi a quelli approvati per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione da correggere (art. 8 bis).


L’eventuale credito emergente dalla predetta dichiarazione integrativa può essere compensato con il modello F24.


Nella videoconferenza del 14/5/2002 l’Agenzia delle Entrate, riguardo la novità della dichiarazione integrativa favorevole al contribuente, ha specificato che il contribuente può rettificare il modello Unico 2001 entro il termine di presentazione di Unico 2002 con tempi differenti a seconda delle diverse modalità di presentazione. 


In caso di presentazione cartacea l’integrazione andava effettuata entro il 31 luglio 2002, mentre in caso di presentazione telematica entro il 31 ottobre 2002.


Correzione di errori ed omissioni con sanzioni


A parte gli errori favorevoli al contribuente, in generale è possibile presentare una successiva dichiarazione integrativa per correggere errori ed omissioni con l’applicazione di sanzioni (intere o ridotte), a tal  fine la nuova disciplina prevede:


– il modello da utilizzare, che é quello approvato per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione;


– il termine ultimo di presentazione, che é quello stabilito dall’art. 43 DPR 600/73 (31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione da correggere);


– l’opportunità di avvalersi sia dell’invio cartaceo che di quello telematico.


Relativamente alla questione della regolarizzazione con ravvedimento operoso dell’omissione della dichiarazione reddituale, l’Agenzia delle Entrate (con circolare n. 54/E del 19/06/02) ha affermato che, ancorché la dichiarazione sia stata presentata oltre i 90 giorni dalla naturale scadenza, non sia applicabile la sanzione proporzionale, ma soltanto quella fissa, a condizione che l’imposta sia stata comunque versata.


 


RAVVEDIMENTO OPEROSO


L’art. 13 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 consente di regolarizzare, con riduzioni, le violazioni commesse in sede di presentazione della dichiarazione e di pagamento delle somme dovute a condizione che le violazioni oggetto della regolarizzazione non siano state già constatate e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento (inviti di comparizione, questionari, richiesta di documenti, ecc.) delle quali l’autore delle violazioni ed i soggetti solidalmente obbligati abbiano avuto formale conoscenza.


Inoltre, è da ricordare che in virtù dell’articolo 6, comma 5-bis, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, introdotto dall’articolo 7, lett. a), del D.Lgs. 26 gennaio 2001, n. 32 non sono punibili le violazioni che non arrecano pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta e sul versamento del tributo.


L’Agenzia delle Entrate, con la citata circolare n. 54/E/2002, ha affermato che per regolarizzare, mediante il ravvedimento operoso, la presentazione in ritardo del modello Unico occorre versare tante sanzioni (ridotte) quanti sono i tributi ai quali la dichiarazione si riferisce.


Ha, altresì, chiarito che per la omessa o ritardata presentazione del modello F24 a saldo zero è applicabile la sanzione amministrativa di lire 300.000 (154 euro), ridotta a lire 100.000 (51 euro) se il ritardo non è superiore a cinque giorni lavorativi, non applicandosi, al caso specifico,  la causa di non punibilità prevista dall’art. 6, comma 5 bis, del D.LGS. n. 472/97.


Si riepiloga di seguito, in formato tabella, la misura delle sanzioni intere, e quelle ridotte nell’ipotesi di ravvedimento operoso,  per le violazioni inerenti le dichiarazioni (ove non diversamente specificato si intende con il termine “dichiarazione” il modello Unico).


 





















VIOLAZIONE


SANZIONE AMMINISTRATIVA DLGS N. 471/97


RAVVEDIMENTO OPEROSO ART. 13 DLGS N. 472/97


Omessa presentazione dichiarazione oltre i 90 giorni


Dal 120% al 240% dell’ammontare delle imposte dovute


N.B. se l’imposta dovuta risulta comunque versata è applicabile la sanzione fissa da € 258 a € 2.065 (Agenzia delle Entrate Circolare 54/2002)


Dichiarazione non conforme ai modelli approvati; dichiarazione non sottoscritta e non regolarizzata entro 30 giorni da invito dell’ufficio


Dal 120% al 240% dell’ammontare delle imposte dovute


N.B. se l’imposta dovuta risulta comunque versata è applicabile la sanzione fissa da € 258 a € 2.065 (Agenzia delle Entrate Circolare 54/2002)


Modello 770 non conforme al modello dell’Agenzia delle Entrate


– Sanzione da € 258 a € 2.065


+ sanzione di € 51 per ogni percipiente non indicato nella dichiarazione


– Sanzione da € 516 a € 4.130 se l’omissione o l’incompletezza riguardano gli elementi previsti dall’art. 7 del D.PR. n. 600/73


Se le ritenute sono state versate sanzione di € 51 (1/5 del minimo) + sanzione di € 51 per ogni percipiente non indicato


 

























VIOLAZIONE


SANZIONE AMMINISTRATIVA DLGS N. 471/97


RAVVEDIMENTO OPEROSO ART. 13 DLGS N. 472/97


Presentazione di dichiarazione infedele (reddito inferiore a quello accertato, indebite detrazioni d’imposta)


Dal 100% al 200% della maggiore imposta dovuta 


 


Se la regolarizzazione avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale successiva la sanzione è solo del 20% (1/5 del minimo) della maggiore imposta dovuta


Presentazione della dichiarazione dei Sostituti d’imposta infedele


Dal 100 al 200% dell’importo delle maggiori ritenute non versate.


Sanzione minima di € 258


Se la regolarizzazione avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale successiva la sanzione è solo del 20% (1/5 del minimo) delle maggiori ritenute non versate


Mancato o carente versamento delle imposte dichiarate


Sanzione del 30% delle somme non versate o versate oltre le previste scadenze


Violazione regolarizzabile:


– entro 30 giorni dalla prevista scadenza con la sanzione del 3,75% (1/8 del 30%);


entro il termine per la presentazione della dichiarazione annuale successiva con la sanzione del 6% (1/5 del 30%)


In entrambi in casi sono, altresì, dovuti gli interessi legali calcolati in giorni. Nel 2000 il tasso era del 2,5%, nel 2001 era del 3,5%, dal 1/1/2002 il tasso è del 3%


Omessa o tardiva presentazione del modello F24


L’omessa o ritardata presentazione del modello F24 a saldo zero, determina l’applicazione della sanzione amministrativa di € 154, ridotta a € 51 euro se il ritardo non è superiore a cinque giorni lavorativi, IN CASO DI RAVVEDIMENTO SI PAGA EURO 31,00


Non si applica la causa di non punibilità di cui all’articolo 6, comma 5-bis, del n. 472/97, giacché non si è in presenza di violazione meramente formale ma di violazione che arreca “pregiudizio all’esercizio delle azioni di controllo”


 


Infine la Circolare n. 54/E del 19/06/02, modificando l’orientamento interpretativo, ha precisato che la dichiarazione resa secondo modalità diversa da quella prescritta per la categoria di appartenenza del contribuente (ad esempio, la dichiarazione presentata tramite banca o posta in luogo di quella da presentare obbligatoriamente in via telematica) è ora ritenuta sanzionabile da 258 euro a 2065 euro, ai sensi dell’articolo 8, comma 1, del D.LGS. n. 471/97, poiché la dichiarazione non è redatta in conformità al modello approvato, per cui non è nulla come sostenuto dall’Agenzia nella precedente circolare (n. 6 del 25/01/02).


Vincenzo D’Andò


Febbraio 2007

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