Effetti processuali dell’appello non depositato in Commissione Tributaria Provinciale: recenti orientamenti della giurisprudenza di merito



Giurisprudenza di merito


La sentenza n. 1 del 22 gennaio 2007 della Commissione Tributaria Regionale di Roma sez. 26, in tema di nuove modalità per il deposito dell’appello di cui all’articolo 3 bis, comma 7, del decreto legge n. 203/2005(convertito in legge n. 248/2005), ha statuito, in via pregiudiziale, l’inammissibilità (1) dell’appello non depositato (2) presso l’ufficio di segreteria della Commissione tributaria che ha pronunciato la sentenza impugnata.


In particolare, l’iter logico giuridico adottato da tale pronuncia si è così sviluppato: Agli atti non risulta depositata, presso la segreteria, copia dell’appello, eppure a norma del dlgs n. 546/92 art. 53, così come modificato dal dl n. 203/2005, art. 3 bis, poiché l’appello non è stato notificato a mezzo di ufficiale giudiziario, l’appellante doveva a pena di inammissibilità, depositarne copia presso la CT Provinciale di Roma che ha pronunciato la sentenza impugnata.La commissione per questi motivi dichiara inammissibile l’appello.


In precedenza anche ,la sentenza n. 78 del 6 settembre 2006 della Commissione Tributaria Regionale di Roma sez. 4 , ha  statuito, in via pregiudiziale, l’inammissibilità dell’appello non depositato presso l’ufficio di segreteria della Commissione tributaria che ha pronunciato la sentenza impugnata.


In particolare, l’iter logico giuridico adottato da tale pronuncia si è così sviluppato: l’appello della contribuente è inammissibile. poiché manca il deposito del ricorso presso l’ufficio della segreteria della Commissione tributaria che ha pronunciato la sentenza impugnata. Al riguardo occorre evidenziare, che l’appellante. a pena di inammissibilità, deve depositare il ricorso in appello, anche alla segreteria della commissione tributaria provinciale, qualora lo stesso non sia stato notificato dall’ufficiale giudiziario. Vd la normativa in vigore dal 3 dicembre 2005, che ha modificato l’articolo 53 del Dlgs 546/92.con dl 30 settembre 2005 n. 203 convertito nella legge 248/05)


Quanto precede in sostanza costituisce l’avviso che, ai sensi dell’articolo 123 delle disposizioni attuative e transitorie del cpc è tenuto a dare l’ufficiale giudiziario dell’avvenuta presentazione.


Pertanto essendo tale obbligo assorbente di tutte le altre motivazioni poste dalla contribuente, considerata la fattispecie, non si ritiene di condannare alle spese di giustizia la parte soccombente


Tale orientamento della giurisprudenza di merito tributaria ,in virtù del preciso contenuto precettivo e della riconosciuta e condivisa ratio (3) della norma è consapevole che:


l’ inammissibilità è rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado del giudizio, anche se la parte resistente si è costituisce in giudizio;costituzione alla quale la legge, evidentemente, non riconosce alcuna efficacia sanante;


secondo la Consulta  il giudice a quo deve rendere autonomamente esplicite le ragioni del suo dubbio di costituzionalità(ordinanza n. 92/2005 ) ;


non basta affermare che la” norma incide pesantemente oltre misura sul diritto alla tutela giurisdizionale”;


non è possibile applicare il cd. favor iurisdictioni (4) ovvero  addivenire ad una pronuncia di inammissibilità solo dopo aver ordinato la “regolarizzazione” dell’atto processuale introduttivo;


non è possibile evidenziare, con apposita ordinanza di rimessione alla Consulta, inesistenti dubbi di costituzionalità della novella normativa in questione (5).



Presa di posizione dell’Agenzia delle Entrate


Al fine di delineare adeguati profili di ricostruzione dell’istituto in esame è evidente che l’orientamento citato del giudice di merito tributario si pone in armonia con la circolare n. 10/E del 13 marzo 2006 dell’Agenzia delle Entrate che così recita : Il comma 7 dell’articolo 3-bis in commento ha modificato l’articolo 53, comma 2, del decreto n. 546, introducendo a carico dell’appellante, “Ove il ricorso non sia stato notificato a mezzo di ufficiale giudiziario”, un’ulteriore incombenza, consistente nell’obbligo di depositare copia dell’appello presso l’ufficio di segreteria della commissione tributaria provinciale che ha pronunciato la sentenza impugnata. Detto adempimento deve essere assolto dall’appellante a pena di inammissibilità. Esso sostanzialmente svolge – nei casi in cui l’appellante non si avvale per la notifica dell’intermediazione dell’ufficiale giudiziario – la stessa funzione di cui all’articolo 123 (“Avviso d’impugnazione alla cancelleria”) delle disposizioni per l’attuazione del codice di procedura civile, che così dispone: “L’ufficiale giudiziario che ha notificato un atto d’impugnazione deve darne immediatamente avviso scritto al cancelliere del giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata. “Il cancelliere deve fare annotazione dell’impugnazione sull’originale della sentenza.”


Riflessioni  


Fermo restando che anche nell’ordinamento tributario l’interesse da tutelare è quello oggettivo del giudice a non applicare norme incostituzionali è evidente che la novella in esame non suscita dubbi di incostituzionalità, anche in relazione al principio costituzionale del giusto processo (6).   


Tale assunto trova conforto nelle seguenti articolate argomentazioni :


E’ vero che le norme processuali in genere, ed a quelle sul processo tributario in particolare, debbono essere interpretate in modo da tutelare ad un tempo la funzione di garanzia che è istituzionalmente propria del processo e, nel contempo in modo da limitare al massimo 1’operatività di “irragionevoli” (7) sanzioni di inammissibilità in danno delle parti che dì quella garanzia dovrebbero giovarsi (Sent. n. 18088 del 28 maggio 2004 dep. l’8 settembre 2004 della Corte Cass); tuttavia, è altrettanto incontrovertibile che, nel ricondurre o incardinare a sistema la novella in esame, occorre rilevare che il puntuale rispetto del nuovo adempimento, vuole assicurare la conoscenza immediata da parte del giudice di primo grado e dei suoi uffici di segreteria dell’interposto gravame; l’inadempimento è assistito razionalmente e ragionevolmente dalla sanzione dell’inammissibilitàCiò non interferisce con l’assunto secondo cui spetta al futuro legislatore stabilire nella discrezionalità delle scelte se le attuali configurazioni procedimentali vanno rimosse e sostituite e con quali conseguenze sull’intero sistema .


Per coerenza sistematica la funzione dell’inammissibilità de qua, che non compromette l’effettività della tutela giurisdizionale è, infatti, quella di avvicinare il processo tributario a quello civile.Ciò non interferisce con l’assunto secondo cui il legislatore può regolare in modo non rigorosamente uniforme i modi della tutela giurisdizionale , a condizione che non siano vulnerati i principi fondamentali di garanzia ed effettività della tutela medesima (8)


Il legislatore essendo a conoscenza che la Consulta ha sempre preteso una giustificazione processuale degli oneri all’esercizio della tutela giurisdizionale ,vuole, mediante l’inammissibilità de qua attuare non un formalismo processuale inutile o vessatorio, nella fase della costituzione in giudizio del ricorrente, ma permettere con forza cogente al giudice di primo grado e alla sua segreteria di conoscere gli sviluppi processuali(giudicato interno) successivi al deposito della pronuncia, prima della richiesta del fascicolo da parte della CT Regionale 


Il giudice di primo grado ha interesse alla conoscenza del gravame, poiché , l’ottemperanza agli obblighi derivanti dalle sentenze delle Commissioni tributarie non è limitata all’ipotesi di sentenza passata in giudicato che definisce l’intera controversia. Il giudice di legittimità (sentenza 358 del 14 gennaio 2004) ha ,infatti, statuito che il contribuente può richiedere al giudice dell’ottemperanza (che può essere anche la Commissione tributaria di primo grado) l’attuazione coattiva anche di singole parti della sentenza, rispetto alle quali si sia formato il cosiddetto « giudicato interno» Questo avviene, quando l’amministrazione, soccombente su alcune questioni, non propone impugnazione della sentenza nei gradi successivi. In questo caso, sulle parti non contestate la sentenza diviene definitiva. Il comma 1 dell’art. 70 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, nel prevedere la domanda di ottemperanza agli obblighi derivanti dalla sentenza della Commissione tributaria passata in giudicato, non limita l’iniziativa delle parti stesse alle ipotesi di pronuncia definitiva esaustiva dell’intera controversia, ma consente l’attuazione coattiva anche di singole parti o capi autonomi della sentenza, rispetto ai quali si sia formato un giudicato interno.  In tale evenienza il giudice dell’ottemperanza, nell’ambito dei suoi poteri di verifica dei presupposti processuali della domanda, potrà autonomamente accertare l’esistenza del giudicato parziale, anche in mancanza della relativa certificazione di cancelleria o segreteria.Il giudicato interno attiene all’esistenza di un presupposto processuale rilevabile d’ufficio in ogni stato e grado Secondo una precisa tesi giudice competente ad assicurare l’esatta esecuzione del giudicato interno è la Commissione tributaria provinciale che ha pronunciato la sentenza non appellata in alcuni capi o il cui appello si conclude con una dichiarazione di inammissibilità, di improcedibilità o di estinzione del giudizio di appello (Cass. 21 gennaio 2004, n. 18266, in Banca dati online Agenzia delle Entrate, la quale ha evidenziato che soltanto in queste ipotesi la sentenza di primo grado rimane ferma e non viene sostituita con quella di appello dato che l’esame del merito delle questioni non viene affrontato ostandovi la decisione su una causa pregiudiziale )


Non è  di secondaria importanza l’individuazione dei provvedimenti giudiziali idonei ex articolo 69 del dlgs 546/92 all’apposizione della formula esecutiva attesa la loro funzione di tutelare i diritti riconosciuti dall’ordinamento giuridico con la concreta ed effettiva attuazione. Il titolo esecutivo è posto a base della procedura coattiva di esazione ; da qui deriva la particolare cautela dettata nel rilascio della formula esecutiva. Pur restando di massima responsabile la parte che ne ha fatto un uso improprio o illegittimo, è necessario che il cancelliere o segretario della CT si attenga alle disposizioni che lo riguardano e che gli vietano di rilasciare ulteriori copie se non dietro specifica autorizzazione del capo dell’ufficio (rilasciata a richiesta motivata dalla parte interessata). Da qui deriva anche l’obbligo di annotare sull’originale la circostanza del rilascio a favore di una determinata parte della prima copia in forma esecutiva. Il cancelliere se richiesto non può, però esimersi dal rilascio alla parte di copia esecutiva di un titolo che per i suoi caratteri strutturali può avere efficacia e si presenti esteriormente perfetto, essendogli solo inibito, di spedire alla stessa parte, sotto le comminatorie di cui all’art. 476 c.p.c. più di una copia in forma esecutiva senza giusto motivo ed autorizzazione. Il cancelliere deve accertare l’esistenza e la validità formale di un titolo che abbia attitudine a realizzare l’esecuzione .Contro l’ingiustificato diniego del cancelliere a rilasciare la copia in forma esecutiva , in applicazione analogica dell’articolo 476, comma 2 del cpc. l’interessato può proporre ricorso al capo dell’ufficio giudiziario che ha pronunciato il provvedimento .Eguale ricorso può proporre il cancelliere ove sorgessero dubbi circa la spedizione in forma esecutiva


E’ razionale , al fine di agevolare un’attività prettamente amministrativa del cancelliere ,che riverbera i suoi effetti sul piano processuale, configurare strumenti procedimentali finalizzati ad evitare l’esecuzione contra ius (9).  A tal proposito in tema di rilascio di copia della sentenza con formula esecutiva la relazione al Ministero dell’economia e delle Finanze sull’andamento della giustizia tributaria per il periodo dal 1° gennaio 2003 al 31 dicembre 2003 del Consiglio di Giustizia Tributaria (in sentenze/giustizia_tributaria/”>http://www.diritto.it/sentenze/giustizia_tributaria/ rel_giust_03.pdf)così precisa : “Una modifica sotto il profilo processuale di rilevante portata pratica sarebbe costituita dall’introduzione dell’obbligo in capo all’appellante di indirizzare, se del caso a mezzo posta, copia dell’atto d’appello alla segreteria della commissione tributaria provinciale in cui è stata pronunciata la sentenza gravata. Ciò consentirebbe di superare le difficoltà derivanti dall’applicazione dell’articolo 123 delle disposizioni di attuazione del c.p.c. che prevede l’obbligatoria comunicazione dell’intervenuta impugnazione alla cancelleria del giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata, ma che evidentemente non è adeguato ai casi in cui la notifica non venga effettuata a mezzo ufficiale giudiziario”.


In  definitiva ,attraverso un’analisi approfondita dell’impianto normativo, al fine di fornire una proficua e plausibile soluzione sistematica e comparativa,si rileva, che il nuovo adempimento del deposito in CT Provinciale, di facile esecuzione ovvero di non difficile osservanza , non assurge ad irragionevole imposizione di oneri e modalità di deposito tali da rendere estremamente difficoltoso, da parte dell’appellante, l’esercizio del diritto alla difesa e allo svolgimento delle attività processuali, costituzionalmente garantite, atteso solo che in tal modo la Commissione Tributaria Provinciale e la sua segreteria sono immediatamente e celermente messi in condizione di avere la piena e integrale conoscenza del contenuto effettivo del ricorso in appello ossia dell’ambito oggettivo dell’impugnativa ,anche al fine di trasmettere all’organo giurisdizionale di 2 grado il fascicolo del processo, che comunque dovrà essere richiesto da quest’ultimo.


Note


1) Vd. in tema di inammissibilità dell’appello:


Angelo Buscema ,Riproposizione dell’appello e il principio di consumazione dell’impugnazione: ultimi orientamenti in “il fisco” n. 38 del 16 ottobre 2006, pag. 5932


Angelo Buscema , declaratoria di inammissibilità per la successione di appelli principali in fisco-oggi del 12 ottobre 2004 .


Angelo Buscema, l’appello generico è inammissibile in fisco –oggi del 8 settembre 2004 .


Angelo Buscema, costituzione in giudizio dell’ufficio ricorrente in commissione tributaria regionale e ritualità del deposito in copia conforme della relata di notifica dell’appello notificato per posta tramite messo speciale in dialoghi di diritto tributario fascicolo n. 10/2004 pag. 1327. Angelo Buscema e Massimo Cancedda ,Notificazione dell’atto di appello da parte del messo speciale dell’Amministrazione finanziaria e costituzione nel secondo grado del giudizio tributario: ultimi orientamenti in “il fisco” n. 26 del 27 giugno 2005, pag. 4039


2) Solo per mera cautela processuale, nonostante la norma non operi un esplicito richiamo al termine previsto al comma 1 dell’art. 22 del D.lg. n. 546/1992, è opportuno depositare copia dell’appello in Commissione provinciale entro il prescritto termine di 30 giorni dalla proposizione dell’appello(in tal senso, Angelo Buscema ,Riproposizione dell’appello e il principio di consumazione dell’impugnazione: ultimi orientamenti in “il fisco” n. 38 del 16 ottobre 2006, pag. 5932)


Per Fabrizio Cuppone ,Appello inammissibile in mancanza di deposito di copia dell’atto alla Commissione tributaria provinciale in “il fisco” n. 14 del 3 aprile 2006, pag. 2115,allo stato, inoltre, non risulta che gli appelli in Commissione tributaria regionale vengano rifiutati se non corredati dalla prova documentale del deposito di copia dell’appello stesso presso la segreteria del Giudice di primo grado; il che appare in linea con la mancanza di una comminatoria espressa di irricevibilità e di un termine entro cui effettuare il nuovo adempimento.


3)Per mera ipotesi di lavoro, ed ampliando il campo delle possibili soluzioni prospettato dall’Amministrazione nella propria circolare, si individuino tre possibili scopi della nuova norma: 1) quello di attivare il meccanismo di trasmissione del fascicolo dalla Commissione tributaria provinciale alla Commissione tributaria regionale; 2) quello di inserire, in mancanza di notifica con l’ufficiale giudiziario, una dichiarazione di interposto appello; 3) quello di agevolare il compito delle cancellerie di primo grado nell’apposizione delle formule esecutive alle sentenze(in tal senso Fabrizio Cuppone ,Appello inammissibile in mancanza di deposito di copia dell’atto alla Commissione tributaria provinciale in “il fisco” n. 14 del 3 aprile 2006, pag. 2115)


Secondo tale autore non può assolvere alla funzione di ratio legis la prima ipotesi ,la seconda ipotesi (in sostanza quella sposata dalla circolare n. 10/E) e la terza ipotesi .


4)Angelo Buscema, Il ricorso relativo ad una controversia superiore ad euro 2.582 privo della sottoscrizione del difensore e’ inammissibile?in www.https://www.commercialistatelematico.com


5) vd Angelo Buscema , i requisiti dell’ordinanza di rimessione in fisco-oggi del 25 ottobre 2005


6)È auspicabile che il legislatore provveda in futuro all’emanazione delle seguenti riforme del processo tributario al fine di dare attuazione concreta al principio costituzionale del giusto processo e per essere in linea con l’inquadramento del processo tributario nella tipologia del processo dispositivo: Abolizione del divieto di assunzione della prova testimoniale; appellabilità delle ordinanze cautelari ex articolo 47 del D.lg. 546/92; devoluzione alle Commissioni tributarie regionali del contenzioso ancora pendente innanzi alla Commissione Tributaria Centrale; applicabilità nel processo tributario dell’istituto della remissione in termini; previsione della sospensione dell’esecuzione della sentenza di primo e di secondo grado(In tal senso Angelo Buscema,la mini riforma del processo tributario in finanza & fisco n. 46/2005 pag. 4073).


7)Sui principi generali di ragionevolezza, razionalità e di uguaglianza, di tutela dell’affidamento legittimamente posto sulla certezza dell’ordinamento giuridico e di tutela delle funzioni costituzionalmente riservate al potere giudiziario vd. Angelo Buscema Lo jus superveniens di cui al D.L. n. 223/2006 tra norma innovativa e legge di interpretazione autentica in “il fisco” n. 31 del 31 luglio 2006, pag. 4831 Angelo Buscema, i limiti costituzionali alla norma tributaria retroattiva in il fisco n. 4/95 pag. 803. Falsitta, L’illegittimità costituzionale delle norme retroattive imprevedibili, la civiltà del diritto e il contribuente Nostradamus, in il Fisco, n. 33 del 1995, 8130.


8)) Il legislatore delegato , seguendo i criteri ed i principi direttivi fissati dall’articolo 30 della legge n. 413/1991 , ha adeguato le norme del processo tributario a quello del processo civile


Il legislatore della novella in esame è consapevole, peraltro, che un istituto nel processo tributario po’ assumere profili applicativi distinti e del tutto originari rispetto all’analogo istituto del processo civile (Buscema-Di Giacomo , il processo tributario Giuffrè seconda edizione 2004 pag. 3)


9)Angelo Buscema , sulle opposizioni del fisco all’esecuzione forzata civile in fisco-oggi del 26 maggio 2004


Secondo l’ordinanza n. 144 del 7 aprile 2006 della Consulta nel processo tributario è configurabile una diversa posizione tra ricorrente e fisco (Angelo Buscema, La costituzione tardiva non configura un ingiustificato privilegio per la parte resistente in fisco –oggi del 13 aprile 2006 ).


Angelo Buscema 


Dirigente ufficio contenzioso Lazio                                


Febbraio 2007


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