Responsabilità dell’intermediario abilitato per la tardiva od omessa trasmissione delle dichiarazioni

di Angelo Buscema

Pubblicato il 13 novembre 2006

Responsabilità dell’intermediario abilitato per la tardiva od omessa trasmissione delle dichiarazioni

 

L’art. 7 bis del D.lg. n. 241/97 statuisce  che, in caso di tardiva od omessa trasmissione delle dichiarazioni da parte dei soggetti indicati nel comma 3 dell'articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, a carico dei medesimi occorre applicare  la sanzione amministrativa da € 516 ad € 5.164. Tale sanzione amministrativa pecuniaria consiste, quindi, nell’obbligo di pagare una somma di denaro. La sanzione mobile (graduazione tra un importo massimo ed un minimo dell’importo dovuto) per l’invio telematico delle dichiarazioni, non ha carattere tributario ma amministrativo.

 

Revoca dell’abilitazione

E’ prevista la revoca dell’abilitazione, quando nello svolgimento dell’attività di trasmissione delle dichiarazioni sono commesse gravi o ripetute irregolarità, ovvero in presenza di provvedimenti di sospensione irrogati dall’ordine di appartenenza del professionista o in caso di revoca dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività da parte dei centri di assistenza fiscale (art. 3, comma 4, del dpr n. 322/1998).

 

Natura della sanzione

La sanzione in esame non ha carattere tributario ma amministrativo ,anche se è applicata dall’Agenzia delle entrate (circolare n. 195 del 24 settembre 1998;circolare n. 195/e del 24/09/1999; risoluzione n. 105/e del 30/07/2004).Alla stessa, pertanto, non possono essere applicati i principi stabiliti dal D.lg. 18 dicembre 1997, n. 472 e quindi non può operare sia l'istituto del ravvedimento operoso previsto dall'art. 13 del citato D. Lgs. n. 472/97 sia il cumulo delle sanzioni di cui all’articolo 12 del dlgs n. 472/97.

 

Computo della sanzione

In merito alla sanzione prevista in caso di tardiva od omessa trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali da parte dei soggetti intermediari (da un minimo di 516 euro ad un massimo di 5.164 euro), l'Agenzia delle Entrate, con  risoluzione 30 luglio 2004, n. 105/E, è intervenuta a precisare che tale sanzione è irrogata per ciascuna dichiarazione non presentata o inviata tardivamente e non già con riferimento al singolo file con il quale sono trasmessi i dati relativi a più dichiarazioni. Il file è destinato a contenere più dichiarazioni dello stesso tipo . La violazione sanzionata dall’articolo 7-bis del dlgs n. 241/97 non va riferita alla tardiva o omessa trasmissione del singolo file ma va riferita alle singole dichiarazioni in esse contenute .


Iter procedimentale

E’ possibile configurare il procedimento sanzionatorio in due distinti momenti cronologici

Il primo momento è disciplinato dagli artt. da 13 a 17 della citata L. n. 689/81 e riguarda gli adempimenti in tema di accertamento e contestazione della violazione da parte degli organi addetti al controllo sull’osservanza delle disposizioni ; esso si conclude con la trasmissione all’autorità competente del rapporto previsto dall’art. 17 della stessa l. 689/81.

Il secondo momento è disciplinato dall’art. 18 della L. 689/81 ed attiene alla determinazione della sanzione da parte dell’autorità competente a ricevere il rapporto ex art. 17 citato; esso si conclude con l’emanazione della ordinanza-ingiunzione di pagamento della sanzione amministrativa ovvero con l’ordinanza di archiviazione degli atti.

Ai sensi dell’art. 13 della Legge 689/81 all’accertamento delle violazioni procedono gli organi addetti al controllo sull’osservanza delle disposizioni per la cui violazione è prevista la sanzione amministrativa

I soggetti che hanno accertato la violazione ,nel corso del controllo, devono procedere, ove possibile, all’immediata contestazione della violazione stessa nei confronti del trasgressore, delle altre persone che hanno concorso nella violazione amministrativa a norma dell’art. 5 della citata legge, nonché dei soggetti tenuti in solido con l’autore della violazione al pagamento della somma dovuta a titolo di sanzione ai sensi del successivo art. 6.

In particolare , la violazione in argomento deve essere contestata direttamente ai soggetti di cui all’art. 3, comma 3, lett. a) e b) del DPR n. 322 del 1998 (professionisti), ai quali è stata rilasciata l’abilitazione al Servizio Telematico ed a carico dei quali è la custodia della chiave privata, nonché agli eventuali corresponsabili. In caso di omessa o tardiva trasmissione della dichiarazione da parte di un CAF la violazione deve essere contestata al CAF e per esso al rappresentante legale, oltre che ai coobbligati.

 Ai fini della contestazione immediata della violazione accertata nel corso delle operazioni di controllo, nel processo verbale delle operazioni eseguite, , devono essere indicati :

v    La misura della sanzione prevista dall’art. 7-bis del Decreto legislativo n. 241 del 1997 (da 516 euro a 5.164 euro per ogni violazione) nonché l’applicabilità del cumulo giuridico nei casi previsti dall’art. 8 della legge n. 689 del 1981;

v    la possibilità di estinguere ciascuna violazione contestata attraverso il pagamento di una somma in misura ridotta (pari al doppio del minimo edittale in quanto più favorevole, nel caso in esame, rispetto al terzo del massimo) ai sensi dell’art. 16 della legge n. 689 del 1981, oltre alle spese di procedimento, entro il termine di 60 giorni dalla contestazione, fornendo prova dell’avvenuto pagamento alla Direzione Regionale che ha accertato la violazione;

v    le modalità di versamento dell’importo dovuto nel caso in cui si voglia addivenire alla definizione agevolata ex art. 16 della legge n. 689/1981 con allegazione, al verbale, del modello F23 da utilizzare per il versamento delle somme dovute;

v     la possibilità per gli interessati di produrre entro 30 giorni dalla data di contestazione, alla Direzione Regionale competente ad irrogare la sanzione, scritti difensivi e documenti, nonché la facoltà di chiedere di essere convocati e sentiti dalla medesima Direzione, secondo quanto previsto dall’art. 18 della legge n. 689 del 1981.

 Il predetto verbale, redatto in triplice originale, deve essere debitamente sottoscritto anche dai soggetti ai quali è contestata la violazione, ai quali è consegnato un esemplare.

Secondo quanto previsto dal citato art. 14, comma 2, della l. 689/1981, ove non sia avvenuta la contestazione immediata per tutti o per alcuni dei soggetti interessati, agli stessi devono essere notificati gli estremi della violazione entro il termine di 90 giorni dall’accertamento. Pertanto, qualora non sia stato possibile procedere alla contestazione immediata della violazione accertata nel corso dell’accesso, la direzione regionale provvede alla notifica di apposito atto di contestazione ai soggetti interessati, entro il termine di 90 giorni dalla data dell’accertamento della violazione; nel predetto atto, oltre alle informazioni sopra specificate, devono essere indicate anche le spese di notifica da versare

Le medesime modalità sono seguite nel caso in cui, assunte nel corso dell’accesso le informazioni utili all’accertamento della violazione, questo sia poi avvenuto in ufficio, a seguito di ulteriore attività istruttoria.

La direzione regionale ovvero l ’ufficio competente all’irrogazione della sanzione (art. 17 l. 689/1981)ricevuto il rapporto di cui all’art. 17 della l. n. 689/1981, pone in essere gli adempimenti previsti e disciplinati dal successivo art. 18 della stessa legge. 

In particolare ,provvede ad esaminare i documenti e gli eventuali scritti difensivi prodotti dagli interessati nel termine di 30 giorni dalla contestazione e, ove questi ne abbiano fatta espressa richiesta entro lo stesso termine, procede alla loro audizione, redigendo apposito processo verbale.

Una volta effettuata tale fase istruttoria l’Ufficio citato ove ritenga fondato l’accertamento determina, con ordinanza motivata, la somma dovuta per la violazione e ne ingiunge il pagamento, insieme con le spese, all’autore della violazione ed alle persone che vi sono obbligate in solido.  In caso contrario, emette ordinanza motivata di archiviazione degli atti comunicandola sia agli interessati, sia all’Ufficio ha redatto il rapporto .L’ordinanza ingiunzione deve essere debitamente motivata ; occorre specificare le ragioni di fatto e di diritto che hanno determinato l’ufficio a disattendere gli eventuali scritti difensivi e/o i documenti presentati dalla parte ai sensi dell’art. 18 della l. 689/81. Giova osservare che non e' consentito all'Amministrazione integrare e modificare l'atto impugnato nel corso del processo. Non è superfluo precisare che la parte resistente non può modificare o integrare la motivazione dell'atto impugnato (cd. divieto della motivazione successiva nel corso del processo): gli elementi che non risultano nel provvedimento impugnato non sono idonei ad integrare la motivazione atteso che il provvedimento stesso deve recare in se la propria motivazione la quale non può seguire cronologicamente la determinazione assunta dall’Ente .

 

Determinazione della sanzione

Quanto ai criteri da seguire per la determinazione della sanzione si richiama l’art. 11 della l. 689/81 ai sensi del quale “nella determinazione della sanzione amministrativa pecuniaria fissata dalla legge tra un limite minimo ed un limite massimo e nell’applicazione delle sanzioni accessorie facoltative, si ha riguardo alla gravità della violazione, all’opera svolta dall’agente per l’eliminazione o attenuazione delle conseguenze della violazione, nonché alla personalità dello stesso e alle sue condizioni economiche”.

 

Cause di non punibilità

La sanzione in esame non si applica nell’ipotesi in cui le dichiarazioni tempestivamente trasmesse e scartate siano correttamente ritrasmesse non oltre 5 giorni dalla data di restituzione delle ricevute che segnalano il motivo di scarto(circolare n. 195/e del 24 settembre 1999).Con comunicato stampa del 21/10/1999 è stato chiarito che manca il requisito di colpevolezza o del dolo , ex articolo 3 della legge n. 689/81 , nel caso di difficoltà nella connessione al servizio telematico .

 

Ripetute violazioni

Nel caso di ripetute violazioni della stessa specie con una sola azione od omissione, come ad esempio nelle ipotesi di scarto dell’intera fornitura, ossia del file contenente più dichiarazioni, si applica il cumulo giuridico previsto dall’art. 8, comma 1, della l. 689/81, consistente nella irrogazione della sanzione stabilita per la violazione più grave aumentata fino al triplo, (Circolare n. 195 del 24 settembre 1999; la risoluzione n. 105 del 30 luglio 2004).Tra le violazioni contestate per le sole ipotesi di violazioni plurime ma connesse con un’unica azione od omissione si può ravvisare un’unica azione od omissione nella mancata o tardiva trasmissione di più dichiarazioni contenute in un unico file .

Il concorso formale si configura, quando si commettono più violazioni di legge con una sola azione od omissione .Il concorso formale può essere

ü     Omogeneo:qualora con una sola azione od omissione si commettono diverse violazioni della medesima disposizione di legge

ü     Eterogeneo:qualora con una sola azione od omissione si commettono diverse violazioni di diverse disposizioni di legge

Giova osservare che la fattispecie prevista dal comma 2 dell’art. 8 della citata l. 689/81, ai sensi della quale alla stessa sanzione prevista dal precedente comma 1 soggiace anche chi con più azioni od omissioni, esecutive di un medesimo disegno posto in essere in violazione di norme che stabiliscono sanzioni amministrative, commesse , anche in tempi diversi, più violazioni della stessa o di diverse norme non può trovare applicazione nel procedimento in esame in quanto espressamente riferita a violazioni di leggi in materia di previdenza ed assistenza obbligatorie ( Direzione Centrale Rapporti con Enti Esterni risoluzione dell’1 marzo 2002, n. 65, Cass. civ. sez. I 20 novembre 1998 n. 11727 e 5 novembre 2003, n. 16620;Cassazione sez. l sentenza n. 1502 del 27/02/1996; Cassazione n. 7765/1997)

 

Pagamento

Il pagamento delle somme dovute a titolo di sanzione e di spese deve essere effettuato nel termine di trenta giorni dalla notifica dell’ordinanza ingiunzione tramite modello di pagamento F23 da allegare alla stessa.

 

Giurisdizione per le controversie

La competenza a decidere sulle cause di opposizione all’ordinanza ingiunzione è del giudice tributario ai sensi dell’articolo 2 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, novellato dall’articolo 12, comma 2, della legge 28 dicembre 2001, n. 448. Tale norma, infatti, ha esteso, a decorrere dal 1° gennaio 2002, l’ambito della giurisdizione delle commissioni tributarie a tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie, ivi comprese quelle in materia di sanzioni “comunque irrogate da uffici finanziari”, tra le quali rientra la sanzione in esame, come chiarito dalla Direzione Centrale Normativa e Contenzioso con Circolare n. 25 del 21 marzo 2002. Alla luce dell'art. 12, comma 2, della l. 28 dicembre 2001, n. 448, la giurisdizione tributaria è divenuta, nell'ambito suo proprio, una giurisdizione a carattere generale, competente ogni qual volta si faccia questione di uno specifico rapporto tributario o di sanzioni inflitte da uffici tributari, dal cui ambito restano così escluse solo le controversie in cui non è direttamente coinvolto un rapporto tributario, ma è impugnato un atto di carattere generale (art. 7, comma 5, del D.lg. 31 dicembre 1992, n. 546), o si chiede il rimborso di una somma indebitamente versata a titolo di tributo, della quale l'Amministrazione riconosce pacificamente la spettanza al contribuente.

L’ ordinanza ingiunzione costituisce titolo esecutivo e di conseguenza la presentazione del ricorso non sospende la riscossione delle somme ingiunte . In caso di mancato versamento diretto entro il prescritto termine di trenta giorni dalla notifica del provvedimento il fisco procede alla riscossione delle somme complessivamente dovute mediante iscrizione a ruolo in via definitiva.

 

Donnalucata, novembre 2006

 

Angelo Buscema