Con sentenza n. 10003 dell’8 marzo 2006 (dep. il 28 aprile 2006) la Corte di Cassazione ha affermato che il condono fiscale richiesto e ottenuto, ai sensi dell'art. 33 della L. n. 413 del 1991, da uno solo dei coniugi che, a suo tempo abbia presentato dichiarazione dei redditi congiunta con l'altro, ai sensi dell'art. 17 della L. n. 114 del 1977, non giova anche al secondo.
Il fatto
L’allora Ufficio distrettuale delle imposte dirette di Termoli, notificò ai coniugi C.V. e R.L. avviso di accertamento in rettifica del reddito d'impresa conseguito nell'anno 1985, elevandolo da 1.38.629.000 a 1.63.847.000 e, trattandosi di reddito d'impresa individuale gestita come "azienda coniugale", tale accertamento comportò la rettifica, ai fini Irpef ed Ilor, del reddito dichiarato da ciascuno dei coniugi.
L'accertamento venne impugnato da entrambi i contribuenti, con unico ricorso, e, successivamente, soltanto C.V., avvalendosi delle disposizioni di cui all'art. 34 della L. n. 413/1991, presentò dichiarazione integrativa ricomprendente l'annualità 1985.
Sull'opposizione dell'ufficio - che, costituitosi in giudizio, sostenne la legittimità dell'accertamento e la sua piena efficacia nei confronti di R.L., che non aveva presentato domanda di condono - la Commissione tributaria di primo grado dichiarò estinto il processo per avvenuto condono ai sensi dell'art. 34 della L. n. 413/1991, nei confronti di entrambi i contribuenti, e l'appello, successivamente promosso dall'ufficio, fu respinto dalla Commissione regionale.
Avverso detta sentenza, l'Amministrazione finanziaria ha proposto ricorso per cassazione, deducendo violazione e falsa applicazione dell'art. 33, comma 3, della L. n. 413/1991.
I motivi della sentenza
La Corte, investita della questione, richiamando il proprio consolidato orientamento (cfr.: Cass. n. 6458/2002, n. 757/2002; n. 14392/2001; n. 5787/2000), ha ritenuto che, “ in forza della previsione di cui all'art. 33, comma 3, della L. n. 413/1991 - come i soggetti, cui sono imputati pro quota i redditi di una società o di un'associazione e dell'azienda gestita in comunione fra i coniugi, possono presentare dichiarazioni integrative indipendentemente dalla presentazione di dichiarazione integrativa da parte della società - così, corrispondentemente, la dichiarazione della società, dell'associazione o del coniuge coinvolto nella gestione di un'"azienda coniugale" esplica efficacia nei confronti del solo soggetto dichiarante, con la conseguenza che, ove i soci di una società di persone, dell'associazione o l'altro coniuge non abbiano, a loro volta ed autonomamente, presentato dichiarazione integrativa, non è precluso all'Amministrazione finanziaria procedere alla rettifica dei loro redditi di partecipazione”.
Alla luce di tale principio, il ricorso dell'Amministrazione finanziaria si rivela manifestamente fondato, posto che la sentenza impugnata, avendo ritenuto estensibile al coniuge la dichiarazione integrativa presentata solo dal marito, è incorsa nella denunciata violazione di legge.
A distanza di parecchi anni la Cassazione continua ad occuparsi delle liti da condono della legge n. 413/91.
E’ il bello…… della nostra legislazione fiscale, in cui se è fisiologico un contenzioso con l’Amministrazione finanziaria contro gli atti da questa emessi, meno giustificabile è un contenzioso da condono, atteso che con questo istituto il contribuente intenderebbe ( il condizionale è d’obbligo) chiudere la posizione.
E invece, quasi incredibilmente, a 15 anni dalla legge n. 413/91, penultimo condono di levatura in ordine di tempo, dobbiamo cercare fra le nostre carte per poter commentare le sentenze emesse.
La sentenza che si annota va sulla scia di precedenti interventi. In particolare, in questa sede ci piace ricordare la sentenza n. 6458 del 22 gennaio 2002, depositata il 6 maggio 2006, dove è stato affermato che il condono fiscale richiesto e ottenuto, ai sensi dell'art. 33 della L. n. 413 del 1991, da uno solo dei coniugi che, a suo tempo abbia presentato dichiarazione dei redditi congiunta con l'altro, ai sensi dell'art. 17 della L. n. 114 del 1977, non giova anche al secondo.
Anche in questo caso la controversia traeva origine da un avviso notificato il 27 novembre 1990 dall’allora l'Ufficio Distrettuale delle Imposte Dirette di Magenta, con cui accertò nei confronti di C.A. e per l'anno 1984, un reddito imponibile ai fini Irpef ed Ilor (rispettivamente lire 32.889.000 e lire 21.842.000) maggiore di quello dichiarato (rispettivamente lire 11.070.000 e lire 23.000); nei confronti di T.M.A., coniuge del predetto dichiarante, per lo stesso anno e per le stesse imposte, riscontrò pure differenza fra reddito imponibile effettivo (lire 53.645.000 e lire 44.314.000) e dichiarato (lire 19.631.000 e lire 10.649.000).
In quella occasione, i giudici della Suprema Corte, per quel che qui ci interessa, hanno esplicitamente affermato che “ la definizione della pendenza fiscale relativa al contribuente C.A., in conseguenza dell'applicazione del condono ex art. 33, comma 2, della L. 30 dicembre 1991, n. 413 (terzo e quarto motivo), parimenti non si riflette in alcun modo sulla posizione debitoria del coniuge T.M.A., proprio perché detta norma stabilisce, tra l'altro, che la dichiarazione integrativa presentata da uno solo dei coniugi non ha effetto nei confronti dell'altro”.
Tale norma ha due precisi significati: il coniuge dichiarante, in caso di dichiarazione congiunta, non può fare la dichiarazione integrativa per entrambi, ma solo per se stesso; “ la dichiarazione integrativa fatta da uno dei coniugi non comporta alcun effetto nei confronti della posizione fiscale dell'altro, cioè sia per quanto riguarda l'attualità e l'ammontare del debito altrui sia per quanto riguarda la qualità solidale dell'obbligazione”.
Pertanto, se il coniuge che ha presentato la dichiarazione integrativa era originariamente responsabile solidalmente del debito dell'altro, tale rimane dopo aver presentato detta dichiarazione.
E quindi, è esatto affermare che, in tema di dichiarazione integrativa ai fini del condono fiscale, la solidarietà dipendente dalla dichiarazione congiunta dei redditi non svolge alcun effetto (le dichiarazioni integrative debbono essere, comunque separate per volontà di legge, in base al citato art. 33).
Da questa premessa, però, i giudici non ritengono che discenda “ la conseguenza voluta dal ricorrente, circa una pretesa definitiva interruzione o abolizione della responsabilità solidale sussistente, in base alla precedente dichiarazione congiunta, quanto al pagamento del debito fiscale dell'altro coniuge”.
Infatti, nei casi in cui uno dei coniugi aderisca al condono, il debito dell'altro coniuge co-dichiarante permane (salvo condono personale) ed il soggetto iscritto a ruolo (in ipotesi, il marito) continua ad averne la responsabilità solidale. Ovviamente, in caso di decesso di uno dei coniugi solidalmente obbligati, gli eredi accettando l'eredità possono presentare la dichiarazione integrativa per il de cuius (opportunità, nel caso di specie, preclusa al ricorrente, per effetto dell'intervenuta rinunzia all'eredità della moglie).
Inoltre, “ nella fattispecie concreta neppure è ravvisabile alcuna disparità arbitraria di trattamento - fra il coniuge beneficiario del condono, che continua ad essere solidalmente obbligato per la posizione debitoria non condonata del coniuge co-dichiarante, e quest'ultimo che, grazie al condono ottenuto dall'altro, risponde ormai soltanto del debito proprio - tale da fondare il sospetto d'incostituzionalità della norma, giacché, come sopra si è precisato, il vincolo solidale sorge per effetto di un atto volontario, qual è la dichiarazione congiunta, e perché, nel caso concreto, l'impossibilità di transigere anche l'obbligazione fiscale della defunta non discende dalla richiamata disposizione legislativa, bensì dalla volontà soggettiva di rinunziare all'eredità”.
Si rileva, da ultimo, per completezza d’analisi, che il principio affermato dalla Cassazione relativamente al condono della l. n. 412/91, non fa altro che riprendere un orientamento già espresso dalla stessa Corte con il condono della L. n. 516/82, ove è stato detto che nelle ipotesi di dichiarazione unica dei redditi da parte dei coniugi, a norma dell'art. 17 della L. n. 114/1977, e poi uno solo di essi presenti la dichiarazione integrativa ai sensi della L. n. 516/82, il debito d'imposta dell'altro coniuge rimane assistito dalla corresponsabilità solidale di entrambi, ai sensi ed agli effetti di cui al citato art. 17 (Cass. 29 aprile 1994, n. 4168).
12 giugno 2006 Gianfranco Antico
