E’ utile esaminare la questione se, fini fiscali, debba farsi la distinzione –  nell’ambito della plusvalenza conseguita tramite la cessione di ramo d’azienda – tra la componente dell’avviamento e il plusvalore relativo ai singoli beni strumentali.

Va infatti osservato che:

– ai fini IRAP, la plusvalenza realizzata sui beni strumentali concorre comunque a formare il valore della produzione netta (Cfr. l’art.11, comma 3, del DPR 446/97), ancorché la plusvalenza stessa risulti allocata nell’ambito della gestione straordinaria;

– sotto il profilo delle imposte dirette, inoltre, in base alle disposizioni di cui all’art.86 del DPR 917/86, è possibile “spalamare” in 5 anni la plusvalenza derivante dalla cessione di aziende (o rami di esse) possedute da almeno tre anni.

A questo proposito va preliminarmente rilevato che oggetto del negozio giuridico di trasferimento d’azienda deve essere l’azienda intesa come complesso di beni organizzati dall’imprenditore allo scopo di esercitare l’impresa. L’azienda è  dunque composta da un’universalità di componenti, è un bene “complesso” che, unitariamente inteso, è a sua volta distinto dagli altri dalla cui combinazione deriva, cioè dai singoli beni che lo compongono, quali le cose materiali (immobili, macchine, merci ecc.), le cose immateriali (quali la ditta, i marchi di fabbrica, i brevetti industriali e simili), i rapporti di credito e debito e l’avviamento commerciale.

La plusvalenza realizzata a seguito della cessione d’azienda non va quantificata con riferimento ai singoli beni autonomamente considerati, ma in relazione all’intera azienda intesa come universalità, con la conseguenza che concorrono alla sua formazione, anche quei beni che di regola non sono suscettibili di generare plusvalenze, ma ricavi, come ad esempio le merci.

L’Amministrazione finanziaria, ad esempio, ha correttamente ritenuto (Cfr. la Risoluzione Minfinanze n.9/199 dell’8 febbraio 1979) che generano plusvalenza, e non ricavi, le giacenze di beni per la rivendita valutate in sede di trasferimento di azienda in misura eccedente rispetto al loro valore contabile.

Per altro, la stessa Amministrazione finanziaria ha ribadito tale concetto anche con riferimento ai beni strumentali dell’impresa, posto che ha affermato (Cfr. la Circolare Minfinanze n.9/9/252 del 21 marzo 1980) che non assumono rilievo tributario le minuvalenze sofferte con riferimento ai singoli beni facenti parte dell’azienda ceduta, giacché esse – nel contesto del trasferimento aziendale – concorrono come voci negative nella determinazione della relativa plusvalenza.

Analoga è l’interpretazione della giurisprudenza tributaria (Cfr. la Commissione tributaria di I grado di Como, sez. I, decisione n.2130 del 16 maggio 1988).

In considerazione di quanto esposto è legittimo concludere che:

– i disallineamenti tra il valore delle componenti patrimoniali dell’azienda ceduta e il loro residuo valore contabile non hanno rilevanza civilistica e fiscale autonoma, ma concorrono alla formazione del plus o minus valore derivante dall’alienazione aziendale;

– la plusvalenza eventualmente maturata su taluni beni strumentali componenti l’azienda ceduta non assume autonomo rilievo agli effetti della formazione del valore della produzione netta determinante ai fini IRAP;

– l’eventuale plusvalenza relativa ai beni strumentali concorre, insieme all’avviamento, alla determinazione della plusvalenza “rateizzabile” derivante dalla cessione dell’azienda (o ramo di essa), a condizione che l’azienda sia posseduta da almeno tre anni.

Giovanni Mocci

aprile 2006