LINEE ESSENZIALI DELLO SCUDO FISCALE BIS

La disciplina del cosiddetto “scudo fiscale”, riproposta nella Finanziaria del 2003, è stata modificata e ampliata dalla L. n. 27 del 21 febbraio 2003, di conversione del D.L. 24 dicembre 2002, n. 282.

La nuova edizione dello scudo fiscale riguarda :

- le attività detenute fuori dall’Italia (compresi San Marino e Città del Vaticano), in qualsiasi Paese europeo ed extraeuropeo,

- in violazione degli obblighi sanciti dalla normativa sul monitoraggio fiscale (e quindi omettendo la compilazione del quadro RW del Modello UNICO o non dichiarando all’Ufficio italiano dei cambi i trasferimenti al seguito di denaro, titoli e valori mobiliari),

- effettuate fino al 30 giugno 2003.

È consentito :

- sia far rientrare in Italia le attività di natura finanziaria (operazione definita “rimpatrio”),

- sia continuare a mantenerle all’estero, previa “regolarizzazione” attraverso la presentazione di una dichiarazione riservata ad uno degli intermediari autorizzati.

Tra gli intermediari autorizzati sono, principalmente, banche, Sim, Sgr (queste limitatamente alle attività di gestione su base individuale di portafogli di investimento per conto terzi), Poste italiane e stabili organizzazioni in Italia di banche e imprese di investimento non residenti (al riguardo, si rinvia all’art. 11, comma 1, lettera b), del D.L. n. 350/2001). Non sono invece autorizzate le stabili organizzazioni all’estero di banche italiane.

Soggetti interessati

I soggetti interessati sono :

- indistintamente, tutte le persone fisiche;

- le società semplici e le associazioni equiparate, di cui all’art. 5 del Tuir ;

- tutti gli enti non commerciali, anche se titolari di reddito di impresa.

Restano quindi escluse le società di persone commerciali (snc, sas) e gli altri soggetti ad esse equiparati (società di armamento e di fatto, esercenti un’attività commerciale).

Ad ogni modo, si precisa che le società commerciali potranno, comunque, effettuare operazioni analoghe avvalendosi della dichiarazione integrativa, il condono tombale e la regolarizzazione delle scritture contabili previste dalla Finanziaria 2003.

Le attività regolarizzabili

Poiché la sanatoria si applica, come detto, alla violazione della normativa sul monitoraggio fiscale, si ha che sono esclusi dall’ambito di applicazione del provvedimento in esame i soggetti che abbiano violato unicamente gli obblighi di dichiarazione annuale dei redditi di fonte estera.

Un’altra condizione è che le attività oggetto di emersione risultino detenute fuori dall’Italia al 31 dicembre 2001, sia in caso di rimpatrio, sia in caso di regolarizzazione, e anche attraverso interposta persona.

È importante rilevare che possono utilizzare lo scudo sia coloro che non hanno aderito alla precedente “edizione” sia coloro che hanno costituito all’estero attività nel periodo che va dall’ 1 agosto 2001 (ovvero dal 27 settembre 2001 per le attività regolarizzate) al 31 dicembre 2001, periodo non coperto dalla precedente versione dello scudo fiscale.

Si precisa inoltre che il rimpatrio è circoscritto alle attività finanziarie, quali denaro, azioni, quote, obbligazioni, certificati di massa, nonché i finanziamenti concessi a società estere, in quanto produttivi sia di redditi di capitale di fonte estera di cui all’art. 41, comma 1, lettera a), del Tuir, sia di redditi diversi di natura finanziaria di cui all’art. 81, comma 1, lettera c-quinquies) e, quindi, da indicare nel quadro RW del Modello UNICO, mentre la regolarizzazione può estendersi anche ad altre attività quali immobili, opere d’arte, e gioielli.

La valorizzazione dell’importo da dichiarare

Un aspetto molto delicato è relativo alla valorizzazione delle attività oggetto di sanatoria.

In riferimento alle attività finanziarie emerse diverse dal denaro, il contribuente può scegliere di adottare :

- il valore corrente ex art. 9, comma 4, del Tuir,

- il costo di acquisto,

- un valore intermedio.

Qualunque sia il criterio scelto, comunque, esso non rileverà necessariamente ai fini della successiva tassazione dei redditi di capitale e dei redditi diversi di natura finanziaria ; ciò in quanto, ai fini dichiarativi, per determinare il costo fiscalmente riconosciuto delle attività finanziarie potrà farsi riferimento anche al costo storico di acquisto, così come risulta dalla documentazione di acquisto, oppure dall’ apposita dichiarazione sostitutiva di cui all’art. 6, comma 3, del D.Lgs. 21 novembre 1997, n. 461.

Cosa fare per avviare la sanatoria

La prima cosa da fare è quella di contattare un intermediario per informarlo della propria intenzione di effettuare il rimpatrio o la regolarizzazione.

È appena il caso di segnalare che per le attività detenute in comunione, ciascuno dei soggetti interessati sarà tenuto a presentare una distinta dichiarazione di emersione per la quota di propria pertinenza.

Nel caso in cui il contribuente intenda mantenere “riservati” gli importi oggetto di sanatoria nei confronti dell’Amministrazione finanziaria, sarà necessario chiedere all’intermediario di aprire appositi conti su cui depositare le attività finanziarie rimpatriate.

Il deposito deve avvenire fino a concorrenza dell’ammontare indicato dal contribuente nella dichiarazione riservata.

Allo stesso intermediario il contribuente presenterà poi la dichiarazione riservata e costituirà la provvista per il pagamento delle imposte dovute all’Erario.

La dichiarazione riservata, debitamente sottoscritta dall’intermediario e rilasciata in copia al contribuente, è da conservarsi con cura in quanto costituisce l’unico documento comprovante il pagamento della somma dovuta al Fisco e idoneo, quindi, ad invocare gli effetti della sanatoria in esame.

In caso di regolarizzazione di attività finanziarie, è necessario allegare alla dichiarazione riservata una certificazione rilasciata dall’intermediario non residente, che attesti che le attività regolarizzate sono costituite in deposito presso l’intermediario stesso.

Per la regolarizzazione di investimenti e attività di diversa natura non è invece richiesta alcuna certificazione.

Per le operazioni di rimpatrio e di regolarizzazione effettuate entro il 16 maggio 2003, la somma da versare è pari al 2,5% dell’importo dichiarato, mentre per le operazioni effettuate dal 17 maggio al 30 giugno la somma è del 4%.

Il versamento della somma dovuta deve essere effettuato esclusivamente in denaro.

Gli adempimenti a carico dei contribuenti devono essere completati entro il 30 giugno 2003.

L’intermediario comunicherà infine all’Amministrazione Finanziaria l’ammontare complessivo delle attività rimpatriate o regolarizzate.

Resta fermo l’ obbligo di dichiarare all’Ufficio italiano cambi i trasferimenti da e verso l’estero per importi superiori a € 12.500, nel caso in cui il rimpatrio del denaro e delle altre attività finanziarie avvenga con tali modalità.

Come si tassano i redditi conseguiti dalle attività estere.

La determinazione analitica e quella forfetaria.

Per la tassazione dei proventi conseguiti dalle attività oggetto di emersione, sono previste due modalità :

La determinazione analitica. Il contribuente potrà comunicare all’intermediario i redditi percepiti dal 31 dicembre 2001 fino alla data di presentazione della dichiarazione riservata, affinché l’intermediario applichi le medesime ritenute alla fonte e imposte sostitutive che sarebbero state applicabili (al momento della percezione o del realizzo) qualora le attività da cui derivano i proventi fossero già state depositate presso l’intermediario stesso, o qualora quest’ultimo fosse intervenuto nella loro riscossione.

In particolare, per i redditi diversi di natura finanziaria (non anche, quindi, per le plusvalenze su partecipazioni qualificate), realizzati nel suddetto periodo, il contribuente potrà richiedere all’intermediario l’applicazione dei criteri di tassazione previsti dal regime del risparmio amministrato, mentre eventuali minusvalenze dovranno essere indicate dal contribuente nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno di realizzo delle stesse, in quanto per esse non può sussistere una certificazione di un altro intermediario abilitato tenuto all’applicazione del regime del risparmio amministrato o gestito.

I proventi sui quali l’imposta applicata è a titolo definitivo non dovranno naturalmente essere inseriti nella successiva dichiarazione dei redditi.

La determinazione forfetaria. In alternativa a tale metodo analitico, limitatamente ai redditi percepiti nel suddetto periodo (al riguardo, si fa notare che non è chiaro se esso sia applicabile anche ai redditi diversi derivanti da cessioni a titolo oneroso di partecipazioni qualificate), è prevista anche la possibilità di determinazione su base forfetaria, applicando il criterio di tassazione presuntiva previsto dalla stessa normativa sul monitoraggio, in base al quale tali attività si presumono fruttifere in misura pari al tasso di riferimento vigente in Italia nel relativo periodo di imposta e, dunque, prescindendo dall’ammontare dei proventi effettivamente percepito.

Al fine di determinare i redditi derivanti presuntivamente dalle attività stesse, il tasso medio deve essere applicato dal contribuente sul valore delle attività effettivamente rimpatriato.

Sui redditi così determinati, l’intermediario applicherà un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi del 27 %.

L’applicazione del criterio presuntivo presenta i seguenti aspetti positivi :

a) il contribuente non avrà gli obblighi di inclusione del reddito in questione nella propria dichiarazione dei redditi,

b) l’intermediario non dovrà esporre il nome del titolare del reddito sul quale la ritenuta è applicata a titolo di acconto nel proprio modello 770,

c) come l’Agenzia delle Entrate ha chiarito, l’applicazione del criterio presuntivo di calcolo del reddito determina che i redditi eccedenti tale importo si considerano anch’essi assoggettati ad imposizione sostitutiva e, quindi, non sussiste alcun obbligo di dichiarazione. Per tale ragione, successivamente al perfezionamento dell’operazione di rimpatrio, anche ai redditi eccedenti il tasso presuntivo si estenderà il regime di riservatezza.

In caso di rimpatrio, i contribuenti potranno anche applicare un criterio per l’assoggettamento a tassazione di taluni redditi, e un altro per altri redditi.

Evidentemente, è consigliabile la tassazione analitica per i redditi determinabili in modo univoco, mentre per quelli di difficile quantificazione o per i quali l’applicazione della tassazione su base analitica comporterebbe la perdita del regime di riservatezza (mi riferisco ai dividendi di fonte estera), sarà consigliabile l’imposizione su base forfetaria.

È da notare che la tassazione dei redditi percepiti dopo il 31 dicembre 2001 e prima della presentazione della dichiarazione riservata è possibile mediante un intermediario autorizzato solo nel caso di rimpatrio; in caso di regolarizzazione, invece, i redditi relativi alle attività regolarizzate dovranno essere indicati nella dichiarazione dei redditi del contribuente per essere assoggettati a tassazione mediante applicazione dell’imposta separatamente ex art. 16-bis del Tuir oppure, nel ricorso delle condizioni, e dietro opzione del contribuente, oppure cumulativamente con gli altri redditi.

Gli effetti dell’adesione allo scudo fiscale.

Gli effetti sono così riassumibili :

1) Preclusione di accertamenti : nei confronti del dichiarante e dei soggetti obbligati in solido che aderiscono allo scudo fiscale viene preclusa ogni attività di accertamento tributario e contributivo per i periodi di imposta per i quali non sono ancora scaduti i termini per l’accertamento alla data del 27 settembre 2001, e ciò limitatamente alle somme o altre attività dichiarate ;

2) Estinzione delle sanzioni : vengono estinte le sanzioni amministrative, tributarie e previdenziali, nonché quelle previste dalla normativa sul monitoraggio ;

3) Sanatoria per errate compilazioni dei quadri RW di Unico : la presentazione della dichiarazione riservata evita agli interessati l’obbligo di effettuare le indicazioni nel modulo RW della dichiarazione dei redditi per il periodo di imposta 2003, nonché per il periodo di imposta 2002.

4) Copertura penale : viene esclusa la punibilità per i reati di natura fiscale riguardanti l’omessa e infedele dichiarazione (ad eccezione di quelli compiuti con l’utilizzo di documenti falsi o con altri comportamenti fraudolenti atti ad ostacolare l’accertamento dei fatti), nonché per i reati già estinti, non punibili o non più previsti come tali dall’ordinamento, ad esclusione dei delitti elencati di cui all’art.. 2, comma 1, della L. 23 aprile 2002, n. 73.

5) Impugnazione avvisi di accertamento : la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 9 2002, ha poi affermato che lo scudo può essere opposto anche in sede di impugnazione dell’accertamento.

Cause di preclusione di efficacia

Occorre però tenere presente che le operazioni di emersione non producono effetti qualora, alla data di presentazione della dichiarazione riservata :

- sia già stata constatata una violazione delle menzionate norme,

- siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento tributario e contributivo di cui il contribuente ha avuto formale conoscenza, comprese le richieste, gli inviti e i questionari.

L’esclusione della punibilità per gli altri reati, invece, non ricorre quando, per i suddetti illeciti penali :

- è gia stato avviato il procedimento penale,

- è avvenuta la notifica di atti da cui risulti la qualità di indagato.

Differenza tra regolarizzazione e rimpatrio

Il rimpatrio attraverso gli intermediari consente di mantenere la cosiddetta “segretazione” dei conti e dei depositi costituiti con le attività finanziarie rimpatriate, mentre la regolarizzazione prevede la segnalazione nominativa all’Amministrazione finanziaria secondo le modalità proprie di un trasferimento dall’Italia all’estero, da parte degli intermediari, e la successiva compilazione del modulo RW, da parte del contribuente, secondo le norme del monitoraggio fiscale.

Lo scopo del diverso trattamento riservato alle operazioni di rimpatrio e di regolarizzazione è da individuare nella volontà di garantire la massima riservatezza delle operazioni di emersione, coerentemente con la limitazione dei poteri di accesso alle informazioni, da parte dell’Amministrazione finanziaria, prevista nell’ambito degli effetti del rimpatrio.

La riservatezza dei conti “segretati”

Parlando delle fasi operative dell’operazione in discorso, si è detto che, nel caso in cui il contribuente intenda mantenere “riservati” gli importi oggetto di sanatoria nei confronti dell’Amministrazione finanziaria, è necessario chiedere all’intermediario di aprire appositi conti su cui depositare le attività finanziarie rimpatriate. Vale la pena, al riguardo, aggiungere qualche altra notazione.

Sui rapporti per i quali vige la riservatezza e in cui vengono depositate le attività rimpatriate non sono possibili ulteriori accrediti, eccetto quelli derivanti dalla cessione delle attività rimpatriate o dalla loro permuta.

Il regime di riservatezza si estende, comunque, anche ai redditi di capitale e diversi di natura finanziaria derivanti dal denaro e dalle attività finanziarie rimpatriate, a condizione che si tratti di redditi assoggettati a tassazione definitiva da parte dell’intermediario depositario o, eventualmente, di soggetti terzi. I relativi accrediti costituiscono, pertanto, movimentazioni ammesse nei conti segretati.

A differenza delle operazioni a titolo definitivo, come il prelievo di denaro o la cessione dei titoli, le operazioni di pronti contro termine o di prestito titoli non comportano una riduzione dell’ammontare entro il quale opera il regime di riservatezza.

Qualora le attività finanziarie rimpatriate vengano immesse in una gestione di patrimoni mobiliari, il relativo conferimento è assoggettato alla disciplina vigente secondo cui esso si considera cessione a titolo oneroso e comporta l’obbligo, per l’intermediario, di tassare le eventuali plusvalenze pari alla differenza tra il costo di acquisto (o quello indicato nella dichiarazione riservata o in quella sostitutiva di cui all’art. 6, comma 3, del D.Lgs. n. 461/1997) e il valore di conferimento determinato secondo i criteri Consob. L’eventuale minusvalenza non può essere computata in diminuzione del risultato di gestione.

Il regime di riservatezza, garantito dallo scudo per le attività finanziarie rimpatriate, trova ingresso anche nel caso in cui tali attività (o parte di esse) vengano utilizzate per la sottoscrizione di un contratto di assicurazione sulla vita o di capitalizzazione, posto che in tal caso l’impresa di assicurazione residente non è tenuta ad effettuare nessuna segnalazione al Fisco.

Lo scudo fiscale e gli altri condoni

In base a quanto disposto dall’articolo 20 comma 6, il concordato di massa (art. 7) non ha effetto relativamente ai redditi di fonte estera e alle violazioni delle disposizioni sul monitoraggio fiscale.

Pertanto, i soggetti che usufruiranno di tale condono potranno sanare tali violazioni solo attraverso il ricorso allo scudo fiscale.

Per le imprese, le norme relative sia alla integrativa semplice (art. 8 comma 6) sia al condono tombale (art. 9 comma 11) escludono una copertura anche dalle violazioni sul monitoraggio fiscale, a meno che il contribuente non provveda alla regolarizzazione contabile di tutte le attività detenute all’estero alla data del 31 dicembre 2001.

Esempi. Sulla scorta delle indicazioni fornite dalla circolare n. 12/03, vediamo alcuni esempi per esaminare le varie combinazioni attuabili dai titolari di redditi di impresa.

1) Supponiamo che un’ impresa abbia omesso di fatturare dei ricavi che sono stati poi immessi in conti detenuti all’estero : con la dichiarazione integrativa dei redditi conseguiti all’estero, che comporta il pagamento del 6% del relativo valore omesso, essa potrà sanare la propria situazione, ottenendo l’immunità da qualunque accertamento tributario o contributivo nei limiti dei redditi oggetto di integrazione, e l’estinzione delle sanzioni non penali.

2) Supponiamo che un’ impresa abbia percepito in uno stato estero dei dividendi derivanti da partecipazioni in società non residenti : in tal caso, occorrerà sia presentare una dichiarazione integrativa dei redditi non dichiarati, sia procedere alla regolarizzazione contabile delle attività detenute all’estero cui si riferiscono i redditi oggetto di integrazione : per evitare una duplicazione del costo della sanatoria, la c.m. n. 12/03 ha previsto che il 6% si applichi sul valore più alto tra il reddito omesso e l’attività estera. Aderendo alla sanatoria, l’impresa otterrà l’immunità da qualunque accertamento tributario o contributivo nei limiti dei redditi oggetto di integrazione, l’estinzione delle sanzioni amministrative, tributarie e previdenziali, nonchè l’esclusione dai maggiori reati tributari, civili e penali, questi ultimi se strumentali ai reati tributari, e il riconoscimento fiscale dei maggiori valori a partire dall’esercizio 2005.

3) Supponiamo che un’impresa abbia acquistato un un immobile situato all’estero, non produttivo di reddito : in questo caso, ma solo se esso é produttivo di reddito, l’impresa potrà procedere al condono tombale e alla regolarizzazione dell’attività in discorso, pagando il 6% sul rispettivo valore, e conseguentemente beneficiando degli effettidel condono tombale, e del riconoscimento fiscale dei maggiori valori a partire dall’esercizio 2005

Per i non titolari di redditi di impresa, che posseggano dei redditi da attività finanziaria all’estero, la stuazione é più semplice, in quanto sarà possibile presentare la dichiarazione integrativa per i redditi omessi, pagando il 6% sul relativo ammontare, e quindi ottenendo l’immunità da qualunque accertamento tributario o contributivo nei limiti dei redditi oggetto di integrazione, e l’estinzione delle sanzioni non penali.

aprile 2003

- Danilo Sciuto -

- dottore commercialista in Catania -

- sciuto@commercialistatelematico.com -

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