Analizziamo le norme civilistiche sui debiti fiscali, il dettato dell’OIC 25, il calcolo di imposte differite e anticipate e proponiamo esempi numerici corredati di scritture e ricostruzioni contabili.

Disciplina delle imposte correnti, anticipate e differite

L’art. 2424 del codice civile prevede che tra le voci dell’attivo e del passivo dello stato patrimoniale siano indicati (i codici alfabetici e numerici sono quelli utilizzati dalla norma):

C) ATTIVO CIRCOLANTE

II. Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo

5 bis) crediti tributari

5 ter) imposte anticipate

B) FONDI PER RISCHI ED ONERI

2) per imposte, anche differite

D) DEBITI, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo:

12) Debiti tributari

DISPOSTI NORMATIVI CIVILISTICI – 2

C) ATTIVO CIRCOLANTE

II. Crediti, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo

5 bis) crediti tributari 5 ter) imposte anticipate

voce C.II. 5-bis Crediti tributari accoglie gli ammontari certi e determinati per i quali sussiste un diritto al realizzo tramite rimborso o compensazione, quali ad esempio:

i crediti per eccedenze d’imposte correnti per i quali è stato richiesto il rimborso;
l’IVA a credito da portare a nuovo;
le ritenute a titolo di acconto subite all’atto della riscossione di determinati proventi;
gli acconti eccedenti il debito tributario per imposte correnti.

voce C.II. 5-ter Imposte anticipate accoglie le attività per le imposte anticipate determinate in base:

alle differenze temporanee deducibili;
al riporto a nuovo delle perdite fiscali.

DISPOSTI NORMATIVI CIVILISTICI – 3

B) FONDI PER RISCHI ED ONERI

2) Fondi per imposte, anche differite

voce B.2 – Fondi per imposte, anche differite accoglie:

le passività per imposte probabili, aventi ammontare o data di sopravvenienza indeterminata, derivanti, ad esempio, da accertamenti non definitivi o contenziosi in corso e altre fattispecie similari;
le passività per imposte differite determinate in base alle differenze temporanee imponibili.

La contropartita al conto economico degli accantonamenti al fondo per imposte è rappresentata da:

voce 20-Imposte sul reddito dell’esercizio correnti, differite e anticipate, se l’accantonamento si riferisce alle passività per imposte differite.

DISPOSTI NORMATIVI CIVILISTICI – 4

D) DEBITI, con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo:

12) Debiti tributari

voce D.12 – Debiti tributari accoglie le passività per imposte certe e determinate, quali:

i debiti per imposte correnti dell’esercizio in corso e di quelli precedenti (IRES, IRAP ed eventuali imposte sostitutive delle stesse) dovute in base a dichiarazioni dei redditi;
per accertamenti definitivi o contenziosi chiusi
le ritenute operate come sostituto d’imposta e non versate alla data di bilancio;

nonché i tributi di qualsiasi tipo iscritti a ruolo.

I debiti tributari devono essere iscritti al netto di acconti, di ritenute d’acconto subite e crediti d’imposta, se compensabili, tranne nel caso in cui ne sia richiesto il rimborso, nel qual caso devono risultare rilevati tra i crediti tributari alla voce C.II.5-bis dell’attivo di stato patrimoniale.

DISPOSTI NORMATIVI CIVILISTICI – 5

L’art. 2425 del codice civile prevede che tra le voci del conto economico siano indicati:

alla voce 20 – Imposte sul reddito dell’esercizio corrente, differite e anticipate, le imposte sul reddito dell’esercizio (correnti, differite e anticipate).

voce 20 -> accoglie:

imposte correnti -> imposte sul reddito dovute sul reddito imponibile dell’esercizio (comprese sanzioni pecuniarie e interessi maturati se attinenti ad eventi dell’esercizio (ad : ritardato versamento acconti ed altre irregolarità);
imposte differite e anticipate:
- con segno positivo -> accantonamento al fondo per imposte differite;
- con segno negativo -> imposte anticipate, che identificano l’importo complessivo delle imposte sul reddito di competenza dell’esercizio.

Imputate, quindi, sia le imposte differite e anticipate dell’esercizio sia quelle provenienti da esercizi precedenti, o, più in generale, tutte le variazioni delle attività per imposte anticipate e delle passività per imposte differite sono iscritte nel conto economico in contropartita.

DEFINIZIONI

Onere fiscale

entità complessiva delle imposte sul reddito di competenza dell’esercizio, costituito da:

imposte correnti;
imposte differite;
Imposte

Imposte correnti

ammontare delle imposte sul reddito dovute riferibili al reddito imponibile di un esercizio.

Risultato civilistico

risultato prima delle imposte determinato secondo quanto previsto dall’art. 2425 del codice civile (contenuto del conto economico).

[A-valore della produzione – B-costo della produzione + – C-proventi e oneri finanziari + – D-rettifiche di valore di attività e passività finanziarie].

Reddito imponibile

utile di un esercizio, determinato secondo quanto previsto dalla legislazione fiscale, su cui sono calcolate le imposte correnti (dovute).

Passività per imposte differite

ammontari delle imposte sul reddito dovute negli esercizi futuri riferibili alle differenze temporanee imponibili.

Attività per imposte anticipate

ammontari delle imposte sul reddito recuperabili negli esercizi futuri riferibili:

alle differenze temporanee deducibili;

al riporto a nuovo di perdite

Operazione straordinaria

operazione che comporta il trasferimento di patrimoni di aziende, rami di azienda o società, quali le operazioni di:

cessione o conferimento di aziende;
cessione o conferimento di rami d’azienda;
operazioni di fusione;
operazioni di scissione di società.

DIFFERENZE TEMPORANEE – 1

rappresentano, ad una certa data, la differenza:

tra il valore di un’attività o di una passività determinato con criteri di valutazione civilistici; e:
il loro valore riconosciuto ai fini fiscali;

destinate ad annullarsi negli esercizi successivi.

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operazioni che hanno effetto sul conto economico

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Si tratta di componenti negativi (o positivi) di reddito parzialmente o totalmente indeducibili (o imponibili) ai fini fiscali, che derivano dalle differenze tra il risultato civilistico e il reddito imponibile, che:

hanno origine in un esercizio;

si annullano in uno o più esercizi successivi;

e, quindi, riguardano ricavi e costi (o di parte di essi) che concorrono a formare il reddito imponibile in un esercizio diverso da quello nel quale concorrono a formare il risultato civilistico, che producono differenze temporanee, pur non determinando la rilevazione di un’attività o passività nello stato patrimoniale.

DIFFERENZE TEMPORANEE – 2

rappresentano, ad una certa data, la differenza:

tra il valore di un’attività o di una passività determinato con criteri di valutazione civilistici; e:
il loro valore riconosciuto ai fini fiscali;

destinate ad annullarsi negli esercizi successivi.

⇓

operazioni che NON hanno effetto sul conto economico

⇓

Si tratta, a titolo meramente indicativo, di operazioni straordinarie, quali:

fusioni;
scissioni;
conferimenti;

o di operazioni inerenti alla rivalutazione di attività iscritte nello stato patrimoniale a seguito di:

specifiche leggi o:
riserve in sospensione di imposta

DIFFERENZE TEMPORANEE IMPONIBILI NEGLI ESERCIZI SUCCESSIVI

Differenze temporanee -> si traducono in importi imponibili quando il valore contabile dell’attività o della passività sarà estinto o realizzato, in tutto o in parte.

Differenze temporanee imponibili -> generano imposte differite -> imposte che pur essendo di competenza dell’esercizio sono dovute in esercizi futuri.

Imposte dovute nell’esercizio -> risultano inferiori alle imposte di competenza rilevate in bilancio con l’onere di rilevare una passività per imposte differite, che saranno corrisposte negli esercizi successivi.

In relazione all’attuale normativa fiscale, esempi di differenze temporanee imponibili che generano imposte differite derivano da:

plusvalenze patrimoniali -> nel caso in cui si opti per la rateizzazione dell’onere fiscale;
dividendi -> rilevati in base al principio della maturazione.

DIFFERENZE TEMPORANEE DEDUCIBILI CHE GENERANO IMPOSTE ANTICIPATE – 1

componenti negativi di reddito deducibili ai fini fiscali in esercizi successivi a quello in cui vengono imputati al conto economico a seguito di norme fiscali che prevedono:
- limitazioni per accantonamenti a fondi del passivo e per rettifiche di valore:
- svalutazione dei crediti (art. 106, 1, Tuir);
- rischi contrattuali su opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (art. 93, 2, Tuir);
- ammortamento dei beni materiali (art. 102, 2, Tuir);
- ammortamento dei beni immateriali e dell’avviamento (art. 103, 1 e 3, Tuir),
- ammortamento finanziario dei beni gratuitamente devolvibili (art. 104, 3, Tuir);
- rischi su cambi (art. 110, Tuir);
- lavori ciclici di manutenzione e revisione di navi e aeromobili (art. 107, 1, Tuir);
- costi di ripristino o di sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili (art. 107, 2, Tuir);
- oneri derivanti da operazioni a premio e concorsi a premio (art. 107, 3, Tuir);
- altri accantonamenti non previsti da norme tributarie (art. 107, 4, Tuir);

DIFFERENZE TEMPORANEE DEDUCIBILI CHE GENERANO IMPOSTE ANTICIPATE – 2

componenti negativi di reddito deducibili ai fini fiscali in esercizi successivi a quello in cui vengono imputati al conto economico a seguito di norme fiscali che prevedono:

una deducibilità parzialmente differita:
- spese di manutenzione imputate a conto economico, eccedenti il 5% del costo dei beni materiali ammortizzabili (art. 102, c. 6, Tuir); o facoltativamente differita:
- adeguamenti, per sopravvenute modificazioni normative e retributive, del fondo di indennità di fine rapporto e dei fondi di previdenza del personale dipendente (art. 105, c. 2, Tuir);
- spese relative a studi e ricerche (art. 108, 1, Tuir) [???];
- spese di pubblicità e propaganda (art. 108, 2, Tuir) [???];

una rilevazione per cassa:
- imposte deducibili (art. 99, 1, Tuir);
- contributi ad associazioni sindacali e di categoria (art. 99, 3, Tuir).