l’introduzione della nuova fattispecie criminosa di autoriciclaggio sta suscitando molte preoccupazioni nelle categorie professionali, soprattutto con riferimento ai reati tributari; la procedura di voluntary disclosure può essere l’ultima buona occasione per sanare le problematiche penali aperte, in quanto è stata prevista la non punibilità per autoriciclaggio relativamente alle attività oggetto di collaborazione volontaria
L’introduzione della nuova fattispecie criminosa di autoriciclaggio sta suscitando molte preoccupazioni nelle categorie professionali, soprattutto con riferimento ai reati tributari. In particolare appare assolutamente incerto l’elemento del concreto ostacolo all’identificazione della provenienza delittuosa delle somme.
Che cosa occorre, in sostanza, perché si verifichi il richiesto concreto ostacolo all’identificazione della provenienza delle somme?
E’ sufficiente che le stesse si distacchino dal patrimonio sociale, così da rendere necessaria una ricostruzione, più o meno difficoltosa, della strada percorsa e della destinazione raggiunta, oppure devono essere messi in atto dei veri e propri artifici contabili o simulativi, che rendano, appunto, concretamente difficile capire dove sono andate a finire le somme?
La genericità della formula usata dal Legislatore provoca dunque una forte incertezza quanto all’identificazione dei confini del rischio penale per il professionista. E il tema si intreccia poi anche con la procedura della voluntary disclosure.
Con riferimento ai fatti di cui il professionista viene a conoscenza nell’ambito dell’assistenza fornita al contribuente interessato alla procedura di collaborazione volontaria, occorre inoltre, a tal proposito, anche valutare se risultino o meno applicabili le disposizioni antiriciclaggio di cui al Dlgs 231/07, verificando in particolare se sussista l’obbligo di segnalazione di operazioni sospette di cui all’art. 41, comma 1, del medesimo decreto, laddove per la violazione di tali obblighi il successivo art. 57, comma 4, prevede peraltro una sanzione amministrativa che va dall’1% al 40% dell’importo dell’operazione non segnalata, salvo che il fatto costituisca reato.
Con la L. 15 dicembre 2014, n. 186, concernente la cd. voluntary disclosure è stata dunque inserita, all’interno del codice penale (art. 648 ter.1), la nuova fattispecie criminosa definita “autoriciclaggio”, considerata come un’appendice necessaria all’introduzione della procedura di regolarizzazione dei capitali illecitamente esportati all’estero, ma che avrà d’ora in poi una sfera autonoma di applicazione generalizzata.
La ratio di tale riforma legislativa è quella di sanzionare chi si è illecitamente procurato denaro od altri beni attraverso la commissione di un reato e poi utilizza con date modalità i profitti degli illeciti commessi.
Quanto precede non avviene, ad esempio, per il ladro, che non verrà punito, oltre che per furto, anche per autoriciclaggio se utilizza il bene sottratto. Ma, invece, si verifica, come dice espressamente la norma citata, a carico di “chiunque, avendo commesso o concorso a commettere un delitto non colposo, impiega, sostituisce, trasferisce, in attività economiche, finanziarie, imprenditoriali o speculative, il denaro, i beni o le altre utilità provenienti dalla commissione di tale delitto, in modo da ostacolare concretamente l’identificazione della loro provenienza delittuosa”.
Per quanto riguarda dunque la responsabilità per i professionisti, appare chiaro che le parti rilevanti della norma sono essenzialmente due: “concorso” e “ostacolare concretamente l’identificazione della loro provenienza delittuosa”.
Tale ultimo profilo è quello che, come detto, desta maggiori incertezze.
Se, quindi, ad esempio, il denaro proveniente da una truffa o da un reato fiscale viene direttamente versato sul conto bancario dello stesso autore del reato-base, senza che ciò dia luogo a difficoltà identificative, manca senza dubbio il presupposto del nuovo delitto.
Se, invece, la somma stessa viene illecitamente esportata all’estero in un “paradiso fiscale” (che non dia collaborazione all’Italia), scatta senz’altro il presupposto della punibilità per autoriciclaggio consistente appunto, come visto, nel “concreto ostacolo all’identificazione della provenienza delittuosa”.
Proprio il concetto di concreto ostacolo all’identificazione della provenienza delittuosa delle somme, resta però del tutto incerto.
A mero titolo di esempio si pensi ancora alle seguenti situazioni:
• una società, a seguito di un reato tributario, trasferisce le somme derivanti dal risparmio fiscale illecito sul conto personale dell’amministratore o dei soci;
• una società utilizza le somme risparmiate mediante il reato tributario versandole sul conto di una società estera in adempimento di clausole contrattuali relative all’acquisizione di partecipazioni della stessa;
• l’amministratore di una società di capitali utilizza le somme risparmiate mediante il reato tributario, ricevendo un’anticipazione sul proprio compenso per effettuare delle spese personali di carattere straordinario.
E l’elencazione potrebbe continuare all’infinito.
Che cosa occorre, allora, in concreto, perché si verifichi il richiesto ostacolo all’identificazione della provenienza?
Invero, anche se la soluzione più logica dovrebbe consistere, affinchè si possa parlare di “ostacolo” ,nel ritenere necessaria la messa in atto di un quid pluris, la genericità della formula usata dal Legislatore comporterà un’ampia discrezionalità dell’autorità giudiziaria e solo la giurisprudenza potrà delinearne esattamente i contorni applicativi.
E peraltro il rischio per il professionista sarà ancora più alto.
In base al comma 5 dell’art. 648-ter1 è infatti previsto un aumento di pena quando i fatti sono commessi “nell’esercizio di un’attività bancaria o finanziaria o di altra attività professionale”. Ne deriva, quindi, che per gli esercenti delle professioni economiche è previsto un aumento della pena (fino ad un terzo) per il fatto stesso di rivestire dette qualifiche professionali.
Tornando però al tema della voluntary disclosure, una “buona” notizia è data dal fatto che, in base al comma 3 dell’art. 5-quinquies della Legge citata, al fine di “incentivare” la buona riuscita della procedura, è stata prevista la non punibilità dell’autoriciclaggio relativamente alle “attività oggetto di collaborazione volontaria se commesse in relazione ai delitti di cui al comma 1, lett. a), del presente articolo sino alla data del 30 settembre 2015, entro la quale può essere attivata la procedura di collaborazione volontaria”.
Si tratta, in sostanza, dei reati di emissione di fatture false, dichiarazione fraudolenta mediante artifici, dichiarazione infedele, omessa dichiarazione, omesso versamento di ritenute ed Iva.
Viene, quindi, prevista una scriminante a favore di coloro che “hanno commesso o concorso a commettere i delitti ivi indicati”, volendosi evitare che il ricorso alla voluntary disclosure possa comportare il rischio di essere denunciati per reati che emergono dalla stessa procedura.
Rimane, però, aperto il rischio per i reati tributari che non rientrano tra quelli “perdonati”, quali emissione di fatture false, occultamento o distruzione di documenti, indebita compensazione, sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte.
Un’altra ipotesi di responsabilità del professionista potrebbe riguardare proprio il delitto di sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte di cui al citato art. 11 del Dlgs 74/2000; laddove, per esempio, il cliente chieda suggerimenti su come evitare l’aggressione del proprio patrimonio (si pensi ad alienazioni simulate o alla costituzione di fittizie ipoteche su immobili etc). Qualora tali suggerimenti provengano dal professionista sarebbe dunque probabile il concorso con il contribuente nel medesimo delitto.
La voluntary disclosure, del resto, pone il professionista che assiste il cliente di fronte al rischio della responsabilità penale anche quando il medesimo professionista riceva l’autocertificazione dell’assistito sulla formazione delle somme (detenute o meno all’estero) sottratte a tassazione.
Fermo restando, infatti, che, laddove il cliente dichiari informazioni non veritiere è previsto un delitto, introdotto dalla stessa L. 186/14, punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni, occorre verificare se, una volta ricevuta tale autocertificazione dal cliente, il professionista possa o meno avere responsabilità penali legate alla falsità della stessa autocertificazione.
In realtà il professionista sarà esonerato da responsabilità laddove sia totalmente estraneo alla formazione del documento, sia da un punto di vista materiale che “morale” (nel senso di concorso morale, come di seguito meglio esposto).
Cosa che, per esempio, sicuramente non accade se, magari per far rientrare nella procedura un cliente che non ne avrebbe i presupposti perché ha creato disponibilità all’estero a seguito di reati non fiscali, il professionista gli suggerisca di dichiarare la provenienza delle somme da violazioni tributarie.
Mentre infatti non danno adito a responsabilità penale gli errori materiali o concettuali, per ipotizzare il concorso è sufficiente e necessaria la coscienza e volontà della commissione dell’illecito ed in particolare la consapevolezza di aver dato un contributo causale, materiale o morale, alla realizzazione del reato.
In particolare la fattispecie più delicata è proprio quella del concorso morale, consistente, come detto, nella partecipazione del professionista alla fase ideativa del reato. Fattispecie particolarmente frequente nel campo fiscale, dove spesso il contribuente è privo di quelle competenze tecniche in grado di realizzare il piano criminoso.
Laddove invece, tornando al caso di prima, il professionista non abbia concorso né alla redazione, né alla ideazione della falsa autocertificazione, autonomamente compilata dal contribuente, cosa succede se il professionista si accorge della inverosimiglianza della dichiarazione?
Mentre in tal caso, per quanto prima detto, dovrebbe essere esclusa una sua responsabilità penale (vista la sua estraneità, sia materiale che ideativa, alla dichiarazione), lo stesso professionista dovrebbe però comunque adoperarsi per verificare la sussistenza dell’obbligo di segnalazione sospetta ai fini antiriciclaggio.
Anche nel caso della voluntary, infatti, resta l’applicazione della normativa antiriciclaggio, come anche confermato dal Ministero dell’Economia e delle Finanze con la Nota 8624 del 31 gennaio 2014 e con la Nota 9 gennaio 2015, con le quali è stato specificato che in caso di voluntary resta l’obbligo di attivare le procedure di adeguata verifica della clientela e di segnalazione do operazioni sospette.
Del resto, mentre con la normativa sullo scudo fiscale di cui al DL 78/2009 l’obbligo di segnalazione era stato espressamente escluso per i casi di non punibilità, ora invece tale esclusione non è stata prevista.
Né, in senso contrario, vale richiamare l’articolo 12, comma 2 del Dlgs 231/07, in base al quale l’obbligo di segnalazione non si applica ai professionisti per le informazioni che ricevono dal cliente nell’esame della posizione giuridica nell’ambito dei compiti di difesa o rappresentanza in giudizio in un procedimento giudiziario, dato che nel caso di specie manca proprio il presupposto del procedimento giudiziario.
20 aprile 2015
Giovambattista Palumbo
