L’ampio utilizzo della rivalsa nell’ambito dei rapporti di agenzia richiede un’attenta analisi del trattamento fiscale di tale fattispecie, atteso che spesso gli assicuratori e i promotori finanziari – i soggetti che più ne vengono “a contatto” – non deducono correttamente tale componente di reddito, giacché si basano erroneamente sul piano di rateazione finanziaria concordato con la compagnia o la società.
La deducibilità fiscale della rivalsa corrisposta dall’agente alla compagnia assicurativa è ormai da tempo una problematica irrisolta, perché la normativa non contiene una disposizione specifica sul punto, la giurisprudenza raramente se ne è occupata e la prassi non reca alcun accenno in proposito.
In questa situazione, il punto di partenza non può che essere rappresentato dalla dottrina, la quale ha elaborato sostanzialmente tre tesi.
In base alla prima, tale rivalsa corrisposta alla compagnia costituirebbe il corrispettivo per il trasferimento del portafoglio clienti che verrebbe ad acquisire l’agente subentrante nel rapporto con la compagnia, alla stregua di una cessione d’azienda, per cui tale importo dovrebbe essere sottoposto ad ammortamento.
Tale teoria, tuttavia, risulta scarsamente convincente perché sia l’agenzia che il portafoglio clienti rimangono invero sempre di proprietà della compagnia, non risultando mai acquisiti al patrimonio dell’agente, che ha soltanto il diritto di utilizzarli.
Secondo altro indirizzo dottrinale, tale rivalsa – che viene corrisposta in base ad un piano di rateizzazione pluriennale – corrisponderebbe al corrispettivo per lo sfruttamento dell’agenzia e sarebbe, quindi, assimilabile al canone d’affitto d’azienda. Anche questo assunto, però, non pare accettabile, attesa la difficile equiparazione, sotto il profilo civilistico, tra portafoglio clienti ed azienda.
L’ultima tesi – più convincente e maggiormente condivisa sia in dottrina che in giurisprudenza – prende avvio dalla considerazione della natura della rivalsa quale diritto dell’agente subentrante di sfruttamento economico della clientela, pur sempre di proprietà della compagnia. In tale prospettiva, la rivalsa costituisce un bene immateriale che deve essere sottoposto ad ammortamento.
Più precisamente, si tratta di un diritto di concessione da ammortizzare ai sensi dell’articolo 103, comma 2, del TUIR, secondo cui le quote di ammortamento dei diritti di concessione e degli altri diritti iscritti nell’attivo di bilancio sono deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal contratto o dalla legge.
Non pare, invece, applicabile il comma 1 del predetto articolo 103, atteso che attiene ai diritti immateriali acquisiti in via definitiva, mentre nel caso di specie si tratta di un diritto di utilizzazione temporaneo, sussistente fintanto che permane il rapporto di agenzia.
Se il contratto di agenzia, quindi, prevede una durata determinata, il problema interpretativo della fattispecie potrebbe ritenersi risolto, giacché la rivalsa risulta allora deducibile in misura proporzionale al numero di anni di durata del contratto. Tuttavia, generalmente questi rapporti di agenzia sono a tempo indeterminato, per cui la vera difficoltà, sotto il profilo giuridico, risulta quella di individuare il periodo di ammortamento del costo di tale diritto.
In assenza di un criterio temporale predeterminato, allora, la dottrina ritiene che sia applicabile la disposizione di cui al successivo comma 3 del già menzionato articolo 103, ammettendo così per la rivalsa un trattamento alla stregua di avviamento, al quale in qualche modo è assimilabile.
Tale conclusione è stata avallata anche dalla giurisprudenza di merito.
In particolare, è stato osservato che, secondo l’Accordo nazionale di settore, le imprese assicuratrici, in caso di risoluzione del rapporto di agenzia, devono corrispondere agli agenti una particolare indennità e, conseguentemente, è diritto delle imprese di assicurazioni stesse operare la rivalsa del pagamento effettuato sull’agente subentrante. Dall’interpretazione delle norme dell’Accordo emerge chiaramente come tale rivalsa “sia corrispondente al valore di avviamento dell’agenzia, che l’impresa riconosce e liquida all’agente cessato, ma che si fa pagare dall’agente subentrante” (C.T. I° grado Treviso, dec. 447 del 24 ottobre 1994).
In sostanza, per i giudici di merito si tratterebbe di un costo da ammortizzare secondo il trattamento previsto per l’avviamento, a prescindere dal piano di rateazione del pagamento, attenendo quest’ultimo soltanto al profilo finanziario, ininfluente in tal caso ai fini della deducibilità fiscale del componente di reddito.
Del resto, pur non rinvenendosi nella giurisprudenza di legittimità alcun arresto attinente alla questione fiscale de qua, la Cassazione ha più volte preso in considerazione la rivalsa nell’ambito delle cause instaurate tra agenti e compagnie assicurative, giungendo ad evidenziare il legame esistente con l’avviamento, in particolare laddove viene affermato che “La giustificazione causale di queste indennità è … l’avviamento goduto dal nuovo agente” (Cass. 10510/1998; si veda anche Cass. 16193/2007).
Pare priva di pregio, invece, la tesi sostenuta dalla C.T. Prov. di Modena, con la sentenza 138 del 10 giugno 2010, secondo cui la rivalsa costituirebbe una spesa pluriennale deducibile “nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio” ex articolo 108, comma 3, del TUIR, atteso che, per quanto poc’anzi evidenziato, si tratta evidentemente di un diritto di sfruttamento economico e, come tale, di un bene immateriale, quindi non di una spesa pluriennale. Per tacer del fatto che, comunque, si porrebbe il problema di individuare la quota imputabile a ciascun esercizio.
In conclusione, aderendo alla tesi più convincente, si può affermare che la rivalsa in oggetto costituisce, per l’agente che la corrisponde, un costo da ammortizzare secondo le regole previste per l’avviamento e, quindi, per diciottesimi, in base all’attuale formulazione dell’articolo 103, comma 3, del TUIR. Tali conclusioni, peraltro, attesa l’analogia fra le due fattispecie, dovrebbero pacificamente applicarsi anche alla rivalsa corrisposta dai promotori finanziari o, comunque, dai gestori delle agenzie di intermediazione finanziaria o di determinati portafogli clienti assegnati dalle banche o dalle società di investimento con cui intrattengono i rapporti di agenzia.
17 novembre 2014
Alessandro Borgoglio
