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Le verifiche fiscali - parte III

di danilo sciuto
Venerdì, 17 Giugno 2005

 

 

A cura del dott. Danilo Sciuto

 

Premessa

            La rassegna giurisprudenziale del Commercialista Telematico continua il suo viaggio tra le sentenze relative alla verifica fiscale.

Abbiamo iniziato con l’accesso dell’Amministrazione Finanziaria presso i locali del contribuente, e proseguito con il problema del presunto obbligo di collaborazione del contribuente con il Fisco nel corso delle stesse, e, in particolare, dell’obbligo di esibizione dei documenti contabili.

Questo mese ci occuperemo di un altro aspetto abbastanza concreto nella prassi: parliamo del problema delle prove che il Fisco può addurre per giustificare un accertamento denominato in gergo “analitico-induttivo”. Al riguardo, occorre infatti considerare che non sempre gli elementi che il Fisco adduce a supporto dell’ accertamento a rettifica sono sufficienti a giustificare la rettifica stessa.

 

 

Illegittimo l’accertamento fondato su quaderni ed appunti se l’ufficio non esamina anche le scritture

Il rinvenimento, a seguito di perquisizione domiciliare effettuata dalla Guardia di finanza, di quaderni ed appunti, definiti dalla stessa “libro cassa”,  non legittima l’Agenzia delle Entrate ad emettere avviso di accertamento ai sensi dell’art. 39, comma 2, lettera d), del D.P.R. n. 600/1973. Ciò in quanto i “quaderni” non rivestono i caratteri propri della presunzione ex art. 2727 del codice civile, se il contenuto dei medesimi non è suffragato da un attento esame delle scritture contabili nella loro globalità. Neanche la contestazione relativa alla contabilizzazione di costi non inerenti all’attività o la contabilizzazione di un costo non di competenza dell’anno sono da sole idonee a far considerare inattendibile la contabilità. Infine non può disconoscersi che in sede contenziosa resta impregiudicata per i giudici la verifica della concreta riscontrabilità, nella cennata documentazione, dei presupposti per l’esercizio da parte dell’Amministrazione del potere di accertamento.

(Commissione Tributaria Provinciale di Enna, Sezione III, Sentenza n. 37/2003)

 

L‘omissione della presentazione per colpa del commercialista non evita l’accertamento d’ufficio

L’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi legittima l’Amministrazione finanziaria al ricorso all’accertamento d’ufficio, a nulla rilevando, infatti, l’attribuibilità al commercialista, denunciato innanzi all’Autorità giudiziaria, di omissioni anche di rilevanza penale.

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 17021/2002)

 

La dichiarazione Iva infedele nel contenuto legittima l’accertamento dell’ufficio

Ai sensi dell’art. 54, secondo comma, del D.P.R. n. 633/1972, la rettifica della dichiarazione IVA operata dall’Ufficio può avvenire anche quando l’infedeltà emerga direttamente dal contenuto della dichiarazione, avuto riguardo alla radicale contraddizione, indice evidente di infedeltà, risultante dalla circostanza che le perdite (nel caso, dell’impresa di autocarrozzeria) superano di gran lunga gli utili (derivanti, nella specie, dall’impresa di perito assicurativo), parimenti dichiarati. La rettifica in tal modo operata non è basata su una praesumptio de praesumpto ed è, perciò, onere del contribuente fornire prova contabile contraria alla evidente infedeltà della dichiarazione.

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 4700/2002)

 

Quali elementi a base dell’accertamento induttivo

In tema di accertamento delle imposte dirette, l’utilizzazione del metodo induttivo da parte dell’amministrazione finanziaria, ex articolo 39, comma 2, lettera d), del D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600, è consentita ogni qual volta si sia in presenza di incompletezza, falsità o inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione, come nel caso di constatata falsificazione di bolle di accompagnamento, posta in essere al fine di occultare l’omessa fatturazione di acquisto di merci. Si ritiene che, in presenza di tale falsificazione, la ricorrente non avesse alcun interesse a dedurre la violazione della norma dettata dall’articolo 39 lamentando che l’accertamento induttivo non poteva essere giustificato dalla mancata produzione dei registri obbligatori richiesti dall’ufficio finanziario con questionario.

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 11680/2002)

 

 

E’ l’ufficio che sceglie tra analitico ed induttivo

In tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di omessa dichiarazione, il potere-dovere di accertamento d’ufficio è disciplinato dall’articolo 41 del Dpr 600/1973 in termini tali per cui, sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza e con facoltà di ricorso a presunzioni anche prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, “l’ufficio determina il reddito complessivo del contribuente, e in quanto possibile i singoli redditi delle persone fisiche soggetti all’imposta locale sui redditi” (articolo citato comma 2). Da ciò deriva che l’accertamento, per definizione di tipo induttivo, potrà essere, a seconda delle scelte dell’ufficio impositore - e con riferimento ai dati utilizzabili - analitico o sintetico, giacché l’esistenza del potere di accertamento non è condizionata dal metodo che verrà adottato, dovendosi rilevare che sussiste in astratto in modo indipendente dal come, di fatto, verrà esercitato, a seconda delle particolarità del caso concreto.

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 10157/2002)

 

La validità della stima dell’UTE tra semplice motivazione e prova

L’avviso di accertamento ha il carattere di “provocatio ad opponendum” e, in materia di imposte sui redditi, a fronte di vendite immobiliari è legittimamente motivata la rettifica dei ricavi dichiarati mediante richiamo, “per relationem”, delle stime dell’UTE, ancorché non allegate all’atto impositivo, attesa la natura innovativa dell’art. 7 della legge n. 212/2000 e delle relative disposizioni di attuazione, introdotte dall’art. 1 del D.Lgs. n. 32/2001.

È, inoltre, precluso in sede di legittimità il riesame del “fatto”, ovvero il sindacato sulla ritenuta idoneità delle stime dell’UTE a fondare, quanto meno, presunzioni gravi, precise e concordanti, incombendo sul contribuente l’onere di contrapporvi altre stime, aventi efficacia uguale e contraria (ad esempio, perizie di parte).

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 1034/2002)

 

Non bastano gli indizi per provare l’interposizione fittizia di manodopera

È nullo l’avviso di accertamento, emesso sulla base di verifica dell’Ispettorato del lavoro, con la quale si afferma la simulazione di contratti di lavoro diretta all’elusione del divieto di intermediazione ed interposizione fittizia di manodopera, perché fondato su semplici indizi a loro volta scaturenti dalla suddetta verifica, in mancanza di prova della ritenuta simulazione da parte dell’ufficio finanziario, sia pure a livello presuntivo.

(Commissione Tributaria Regionale di Firenze, Sezione XXXIII, Sentenza n. 138/2001)

 

Illegittimo l’accertamento fondato esclusivamente sulle valutazioni dell’UTE

L’avviso di accertamento emesso ai sensi dell’art. 39 D.P.R. n. 600/73 unicamente in base a valutazioni dell’UTE è nullo, in quanto fondato su presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 10049/2000)

 

L’accollo di un mutuo quale prova di esistenza di reddito nelle imprese in contabilità semplificata

In tema di accertamenti, ai fini della rettifica di dichiarazioni Iva di imprese autorizzate alla tenuta di contabilità semplificata, l’accollo di un mutuo può essere considerato un  elemento sintomatico della capacità di spesa e, quindi, del reddito.

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 11350/2001)

 

L’applicazione dei coefficienti presuntivi di reddito esclude l’accertamento di altri redditi

In tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel sistema delineato dall’art. 2 del Dl 2 marzo 1989 n. 89, convertito dalla legge 27 aprile 1989 n. 154, ai componenti presuntivi di compensi e ricavi non possono essere sommati altri componenti positivi di reddito senza che ne rimanga vulnerato il principio relativo al divieto di cumulo delle medesime componenti reddituali, che, determinando la violazione del principio di capacità contributiva fissato dall’articolo 53 della Costituzione, renderebbe il sistema impositiva sicuramente configgente con la ratio costituzionale. Infatti, è pur vero che l’articolo 4 del Dpcm 23 dicembre 1992 dispone che ai ricavi calcolati secondo il sistema dei coefficienti presuntivi vadano aggiunti gli altri componenti positivi di reddito diversi dai ricavi, però detto decreto, ove interpretato in armonia con la legge fondamentale, non può che essersi riferito a quelle componenti positive diverse dai ricavi che esulano dall’attività produttiva in senso proprio dell’impresa, quali le plusvalenze o sopravvenienze attive, che rimangono appunto fuori dal normale circuito produttivo del soggetto economico. Da ciò consegue che ai ricavi determinati forfetariamente in base ai coefficienti presuntivi non possono essere sommate le rimanenze finali dei lavori ultrannuali, i quali, invece, debbono considerarsi già compresi nell’ambito dei ricavi presunti, secondo le valutazioni compiute in astratto dal legislatore.

(Commissione Tributaria Regionale della Basilicata, Sezione I, Sentenza n. 60/2000)

 

Quali elementi possono provare l’inattendibilità delle scritture

È legittimo l’operato dell’Ufficio che abbia rettificato il reddito d’impresa con lo strumento dell’accertamento induttivo, in presenza di tutti i presupposti ex art. 39, secondo comma, D.P.R. n. 600/1973: l’inattendibilità delle risultanze contabili risulta, nella specie, da circostanze quali l’omessa presentazione della dichiarazione, in quanto spedita ad Ufficio incompetente, l’omessa annotazione e contabilizzazione di corrispettivi, acquisti senza fattura. Le conclusioni cui perviene l’Ufficio in base all’accertamento sintetico sono fondate, in quanto basate su parametri (utilizzo di contenitori di pizza da asporto ed impiego di tovaglioli di stoffa considerati in rapporto al prezzo medio per pasto o per pizza) che fanno ritenere verosimile e condivisibile l’esito dell’accertamento al di là di ogni ragionevole dubbio.

(Commissione Tributaria Regionale di Pisa, Sezione II, Sentenza n. 203/2000)

 

Il potere di sindacare i prezzi di vendita da parte del Fisco

I principi relativi alla determinazione del valore di un bene che viene trasferito sono diversi a seconda dell’imposta che si deve applicare, sicché quando si discute di imposta di registro si ha riguardo al valore di mercato del bene, mentre quando si discute di una plusvalenza realizzata nell’ambito di un’impresa occorre verificare la differenza realizzata tra il prezzo di acquisto e il prezzo di cessione. Tuttavia poiché si deve presumere che i soggetti tassati in base a bilancio si comportino secondo la prassi di mercato e non svendano a vil prezzo i loro beni, l’indicazione nel bilancio di una società di un’entrata derivante dalla vendita di un bene, inferiore rispetto al valore accertato ai fini dell’imposta di registro, legittima di per sé, l’amministrazione a procedere ad accertamento induttivo mediante integrazione o correzione della relativa imposizione, mentre spetta al contribuente che contesti tale correzione, di superare la presunzione di corrispondenza del prezzo incassato rispetto al valore di mercato, dimostrando (anche con ricorso a elementi indiziari) di avere in concreto venduto al prezzo (inferiore al valore) indicato in bilancio.

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 14448/2000)

 

Valutazioni dell’UTE non hanno una loro autonoma rilevanza

In tema di accertamento delle imposte sui redditi e con riguardo all’accertamento del reddito di impresa, le valutazioni fatte dall’UTE non possono rappresentare da sole elementi sufficienti per giustificare una rettifica in contrasto con le risultanze contabili, ma possono tuttavia essere vagliate nel contesto della situazione contabile ed economica dell’impresa e, ove concorrano con altre indicazioni documentali presuntive precise e concordanti, possono costituire elementi validi  per la determinazione dei redditi da accertare.

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 9949/2000)

 

Quando sono valide le percentuali di ricarico

Tornando a pronunciarsi in tema di rettifica fondata sull’utilizzo di percentuali di ricarico medie di settore, ritenuta illegittima in caso di regolare tenuta delle scritture contabili, la Suprema Corte ha riconosciuto la validità di tali argomentazioni presuntive in assenza delle scritture ausiliarie prescritte dall’art. 14,comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 600/1973.

(Cassazione, Sezione I, Sentenza n. 1511/2000)

 

In caso di omessa dichiarazione valgono anche le presunzioni semplici

Nelle ipotesi di omessa presentazione della dichiarazione da parte del contribuente, la legge abilita l’ufficio delle imposte a servirsi di qualsiasi elemento probatorio ai fini dell’accertamento del reddito e, quindi, a determinarlo anche con metodo induttivo e anche utilizzando, in deroga alla regola generale, presunzioni semplici prive dei requisiti di cui al comma 3 dell’articolo 38 del Dpr 600/1973, sul presupposto dell’inferenza probabilistica dei fatti costitutivi della pretesa tributaria ignoti da quelli noti. Se, dunque, i fatti costitutivi della pretesa tributaria, originata da un accertamento d’ufficio, ex articolo 41 del Dpr 600/1973, possono essere anche inferiti dall’amministrazione finanziaria in base a presunzioni semplici, prive dei menzionati requisiti, ne consegue che anche il giudice tributario può legittimamente ritenerli dimostrati sulla base di siffatte presunzioni (fondando, quindi, la decisione in deroga alla regola stabilita dall’art. 2729, comma 1, codice civile), e che, a fronte della legittima prova presuntiva offerta dall’ufficio, incombe sul contribuente l’onere di dedurre e provare i fatti impeditivi, modificativi o estintivi della predetta pretesa (nel caso di specie, l’amministrazione aveva legittimamente fondato l’accertamento sul fatto che il contribuente disponeva di cospicue somme all’estero).

(Cassazione, Sezione tributaria, Sentenza n. 2605/2000)

Ulteriori approfondimenti: Giurisprudenza tributaria
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